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[土增税] 商铺住宅连体楼 [复制链接]

  • TA的每日心情
    奋斗
    2013-11-1 17:22
  • 签到天数: 10 天

    [LV.3]偶尔看看II

    跳转到指定楼层
    1#
    发表于 2013-4-22 10:01:26 |只看该作者 |倒序浏览
    各位只招:商铺住宅连体楼的土地增值税如何分别核算
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    九鼎财税

  • TA的每日心情
    无聊
    2015-8-24 15:10
  • 签到天数: 45 天

    [LV.5]常住居民I

    2#
    发表于 2013-4-22 14:29:25 |只看该作者
    收入分开核算,成本按照可售建筑面积分摊。

  • TA的每日心情
    难过
    2020-6-21 14:42
  • 签到天数: 193 天

    [LV.7]常住居民III

    3#
    发表于 2013-4-22 14:30:20 |只看该作者
    商铺住宅联体楼土地增值税计算方法的探讨

    (作者:财政部财政科学研究所  肖太寿[1])
    摘要:商铺住宅联体楼是指房地产开发企业开发的底层是店铺,店铺上面是普通住宅的开发项目,在税收征管实践中,对于商铺住宅联体楼的土地增值税如计算,出现了税企业争议比较大的两种计算方法:一是按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按建筑面积分别核算增值额,计算土地增值税。另一种是先按面积分开项目计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。对于企业来讲,出于节税的考虑,倾向于第一种计算方法;对于需要及时完成税收任务的税务机关来讲,更倾向与按照方法二进行计算土地增值税。本文依据现有的税收法律,运用对实证分析方法,对商铺住宅联体楼的两种土地增值税计算方法进行详细分析,并提出了法律修改的具体政策建议。
    关键词:商铺住宅联体楼      土地增值税    清算方法    对策
    一、问题的提出
    商铺住宅联体楼是指房地产开发企业开发的底层是店铺,店铺上面是普通住宅的开发项目。其中普通标准住宅标准必须同时满足:“住宅小区建筑容积率在1.0以上、单套建筑面积在120平方米以下;实际成交价格低于同级别土地上住房平均交易价格1.2倍以下;允许单套建筑面积和价格标准适当浮动,但向上浮动的比例不得超过上述标准的20%。”[2]
    当前,在进行房地产土地增值税清算时,对于商铺住宅联体楼的土地增值税如何计算,出现了税企业争议比较大的两种计算方法:方法一是按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按建筑面积分别核算各自的增值额,再计算土地增值税;方法二是先按店铺和店铺上面的普通住宅各自的建筑面积分开计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。这两种计算方法,到底应该哪一种计算方法呢?对于企业来讲,出于节税的考虑,倾向于第一种计算方法;对于需要及时完成税收任务的税务机关来讲,更倾向与按照方法二进行计算土地增值税。谁是谁非?这是涉及到税收法定和税收公平问题,为此,笔者依据现有的税收法律,对商铺住宅联体楼土地增值税计算方法进行探讨。
    二、有关商铺住宅联体楼土地增值税计算的法律依据及评判
    笔者查阅相关税收法律,对商铺住宅联体楼土地增值税计算的法律依据主要有以下几方面的规定:
    (一)土地增值税清算单位的确定
    关于土地增值税清算单位如何确定的法律依据如下:《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(财法字[1995]6号)第八条规定:“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。”《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第一条第一款规定:“土地增值税以国家有关部门审批的房地产开发项目为单位进行清算,对于分期开发的项目,以分期项目为单位清算。”
    (二)普通住宅享受土地增值税优惠政策的相关规定
    我国现有税法对通住宅享受土地增值税优惠政策,主要有以下规定:
    《中华人民共和国土地增值税土地增值税暂行条例》(国务院令[1993]第138号)第八条第(一)项规定:“纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超过扣除项目金额20%的,免征土地增值税。”
    《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第十三条规定:对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的,应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能适用《中华人民共和国土地增值税土地增值税暂行条例》(国务院令[1993]第138号)第八条的免税规定。
    国家税务总局关于印发《土地增值税清算鉴证业务准则》的通知(国税发〔2007〕132号)第四十条第(二)项规定:“如果企业有多个开发项目,审核收入与扣除项目金额是否属于同一项目;如果同一个项目既有普通住宅,又有非普通住宅,审核其收入额与扣除项目金额是否分开核算。”
    《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第一条第二款规定:“开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算增值额。”
    国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知(国税发[2009]91号)第十七条规定:“清算审核时,应审核房地产开发项目是否以国家有关部门审批、备案的项目为单位进行清算;对于分期开发的项目,是否以分期项目为单位清算;对不同类型房地产是否分别计算增值额、增值率,缴纳土地增值税。”
    (三)政策评判
    从基于以上政策规定,笔者对其评判如下:
    第一,土地增值税清算单位必须以房地产最基本的核算项目或核算对象为单位计算,所谓的“最基本的核算项目或核算对象”是指房地产开发企业在当地建设主管部门(例如建设委员会或建设局)报批的房地产开发项目,如果是分期建设的项目,则以分期项目为清算单位。由于商铺住宅联体项目,在实践当中都是以商铺联体住宅作为一个项目在当地建设主管部门(例如建设委员会或建设局)报批的,而决不是把商铺和商铺上面的普通住宅分别向当地建设主管部门报批。因此,对于商铺住宅联体项目的土地增值税清算,应把商铺住宅联体作为一个项目清算单位,而不能把商铺和商铺上面的普通住宅分别作为一个清算项目。
    第二,开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,普通住宅要享受免土地增值税的税收待遇,必须分别核算普通住宅和非普通住宅的增值额,而不是分别核算其收入额和扣除额,再分别计算其增值额。从以上税收法律规定来看,财税字[1995]048号第十三条、国税发〔2006〕187号第一条第二款和国税发[2009]91号第十七条都规定,开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,应分别计算普通住宅和非普通住宅的增值额。惟独国家税务总局关于印发《土地增值税清算鉴证业务准则》的通知(国税发〔2007〕132号)第四十条第(二)项要求同一个项目既有普通住宅,又有非普通住宅,需要对普通住宅和非普通住宅的收入额与扣除项目金额分开核算。由于财税字[1995]048号是财政部和税务总局联合颁布的税收政策文件,国税发〔2007〕132号是税务总局发的税收政策文件,根据“上位法优于下位法”的法律适用原则,财税字[1995]048号优于国税发〔2007〕132号的法律效率,应以财税字[1995]048号的规定为主。再说国税发[2009]91号是2009年税务总局发的文件,国税发〔2007〕132号是2007年发的文件,两个文件都是程序性法律文件,根据新法优于旧法的原则,国税发[2009]91号优于国税发〔2007〕132号的法律效率,应以国税发[2009]91号的规定为主。
    第三,分别核算增值额的核算方法没有明确的法律规定。根据以上所列举的法律规定,可以发现,开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,或者同一个项目既有普通住宅,又有非普通住宅的,普通住宅要享受免土地增值税的税收待遇,必须分别核算普通住宅和非普通住宅的增值额。至于如何分别核算普通住宅和非普通住宅的增值额,没有明确规定,或者规定很含糊。
    “分别核算增值额”的含义,笔者认为有两种含义:第一种是对普通住宅和非普通住宅的收入额和扣除额分别计算,然后分别计算出普通住宅和非普通住宅的增值额;第二种是把含普通住宅和非普通住宅的开发项目看成一个整体,先算出整体项目的增值额和增值率,再根据普通住宅和非普通住宅各自的建筑面积占整个项目的建筑面积的比例分配计算各自的增值额。实践中,第一种主要适用于,在当地建设主管部门报批的一个项目中的普通住宅和非普通住宅的物理位置是分开的。例如在一个报批项目中,东边是20栋普通住宅,西边是一个商场,就应该对20栋普通住宅和商场分别计算其收入额和扣除额,再计算其各自的增值额。第二种主要适用于在当地建设主管部门报批的一个项目中的普通住宅和非普通住宅的物理位置是一起的,不能分开的。例如商铺住宅联体项目,底层是商铺,商铺上面是普通住宅,两者是一体的,其物理位置都在一起。应该是把店铺和店铺上面的普通住宅看成一个整体项目,分别核算整体增值额,然后根据各自的建筑面积占整个项目的建筑面积的比例分配计算各自的增值额。
    三、案例评析
    (一)案情介绍:
    某房地产开发公司开发商品住宅楼一幢,底层为商铺,面积1000平方米,商铺以上为普通标准住宅,面积为5000平方米,合计6000平方米。该住宅楼项目土地成本为120万元,房屋开发成本600万元,其他费用按比例扣除。该项目商铺收入为500万元,普通标准住宅收入为500万元,合计1000万元,营业税金及附加55万元。请问应如何计算缴纳商铺住宅联体楼的土地增值税?
    (二)土地增值税计算方法评析:
    根据前面的税收政策评判,我国现有税法对同一个项目有普通住宅又有非普通住宅,要享受普通住宅免土地增值税的税收待遇,只明确要求分开核算增值额,而对如何计算土地增值税没有具体规定,在实际土地增值税征收计算中,有两种土地增值税计算方法:一种是按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按面积分别核算增值额,计算土地增值税;另一种是先按面积分开项目计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。结合本案例,现将两种计算方法分别阐述如下。
    方法一:按核算项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按建筑面积分别核算增值额,计算土地增值税。
    扣除项目=土地成本+房屋开发成本+费用扣除10%+加计扣除20%+税金=120+600+(120+600)×10%+(120+600)×20%+55=991(万元)。
    增值额=收入-扣除项目=(500+500)-991=9(万元)。
    增值率=增值额÷扣除项目×100%=9÷991×100%=0.9%。低于50%,适用30%的税率。
    由于增值率未超过20%,因此5000平方米普通标准住宅免土地增值税。
    商铺应纳的土地增值税=9×1000÷6000×30%=0.45(万元)。
    方法二:先按面积分开项目计算增值额与增值率,再分别确定适用税率计算增值税。
    普通标准住宅扣除项目=120×5000÷6000+600×5000÷6000+(100+500)×30%+27.5=807.5(万元)(除税金及附加外其他按面积分摊)。
    普通标准住宅增值额=500-807.5=-307.5(万元),无增值额。
    商铺扣除项目=120×1000÷6000+600×1000÷6000+(20+100)×30%+27.5=183.5(万元);
    商铺增值额=500-183.5=316.5(万元);
    商铺增值率=316.5÷183.5×100%=172%,适用50%的税率。
    商铺应纳土地增值税=316.5×50%-183.5×15%=130.725(万元)。
    由此可见,两种方法计算相差悬殊,按第一种方法应纳的土地增值税为0.45万元,按第二种方法应纳土地增值税为130.725万元。
    到底应该选择方法一还是选择方法二呢?对于企业来讲,应该选择方法一可以使企业节省130.275万元土地增值税(130.725万元-0.45),对于需要及时完成税收任务的税务机关来讲,更倾向与按照方法二进行计算土地增值税。
    (三)计算方法评析
    从现有的税法来看,方法一是正确的税务处理方式。根据前面的政策评判,该房地公司是以商铺住宅联体作为整体在当地建设主管部门进行报批的一个项目,作为一个成本核算单位,应以商铺住宅联体作为作为土地增值税的计算单位。第一种土地增值税计算方法符合按“最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定,而且计算出整体项目增值额后,按面积进行了增值额分摊,也符合财税字[1995]48号“分别核算增值额”的规定。
    第二种计算方法虽然符合税法“分别核算增值额”的规定,但是显然不符合“纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算”的规定。因为,第二种计算方法把商铺和商铺上面的普通住宅分别看成成本核算单位,不符合《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(财法字[1995]6号)第八条和《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第一条第一款的规定。
    四、政策建议
    基于以上政策实证分析,针对目前对于商铺住宅联体楼土地增值税计算方法的法律规定含糊的现状,提出如下政策建议:
    第一,尽快修改现有的土地增值税税法。建议对《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第十三条、国税发〔2007〕132号)第四十条、国税发〔2006〕187号)第一条第二款和税发[2009]91号第十七条的规定进行废止,并在此基础上由财政部和税务总局或只由税务总局就同一个项目既有普通住宅,又有非普通住宅的土地增值税计算问题,专门下一个文件。
    第二,修改的文件内容明确两点:
    一是开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,而且普通住宅和非普通住宅的物理位置是分开的,普通住宅要享受免土地增值税的税收待遇,必须分别核算普通住宅和非普通住宅各自的收入额和扣除额,然后计算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能享受免土地增值税的待遇。
    二是开发项目中同时包含普通住宅和非普通住宅的,而且普通住宅和非普通住宅是联在一起的(例如商铺住宅联体项目),普通住宅要享受免土地增值税的税收待遇,必须把联在一起的普通住宅和非普通住宅项目先整体计算增值额和增值率,确定相应税率后,再按各自建筑面积占整体项目建筑面积的比例分别核算各自的增值额,计算土地增值税。
    参考文献:
    1、《中华人民共和国土地增值税土地增值税暂行条例》(国务院令[1993]第138号)第八条
    2、《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]048号)第十三条
    3、国家税务总局关于印发《土地增值税清算鉴证业务准则》的通知(国税发〔2007〕132号)第四十条
    4、《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》(国税发〔2006〕187号)第一条第二款
    5、国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知(国税发[2009]91号)第十七条。
    6、《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》(财法字[1995]6号)第八条。
    7、《国务院办公厅转发建设部等部门关于做好稳定住房价格工作意见的通知》(国办发[2005]26号)第二条。

  • TA的每日心情
    难过
    2020-6-21 14:42
  • 签到天数: 193 天

    [LV.7]常住居民III

    4#
    发表于 2013-4-22 14:31:07 |只看该作者
    连体楼土地增值税筹划

      就一个开发项目或一个小区内,即建有普通住宅、非普通住宅又建有写字楼或商业用房,甚至一栋楼中就有几种用途不同的商品房。从房地产开发成本核算上讲,通常是以单栋楼为核算对象或者以一个建筑商所承揽的建筑工程为核算对象。如何计算土地增值税,在税收实践中有不同的理解。
      一、现实情况
      举例:某房开公司开发连体楼一幢,开发总面积5000平方米。公司以该幢楼为核算对象,其中:一、二层为超市,面积1000平方米,超市以上为普通住宅,面积4000平方米。连体楼的土地成本为400万元,房屋开发成本700万元。房地产开发费用为土地成本和开发成本的10%.一、二层超市平均售价为8500元/平方米,销售收入850万元。普通住宅平均售价3500元/平方米,销售收入1400万元。连体楼销售收入合计2250万元。营业税金及附加为123.75万元。
      计算方法一:住宅和超市分别计算土地增值税
      (一)住宅部分
      住宅分摊的土地成本:400*4000/5000=320(万元)
      住宅分摊的建造成本:700*4000/5000=560(万元)
      分摊的开发费用(320+560)*10%=88(万元)
      加计扣除:(320+560)*20%=176(万元)
      营业税金及附加:123.75*1400/2250=77(万元)
      住宅扣除项目合计:1221万元=(320+560+88+176+77)
      增值率:(1400-1221)/1221*100%=14.66%
      增值率小于20%,按现行税法规定不纳土地增值税(若住宅部分的增值率小于20%,分开核算比较有利)
      (二)超市部分
      超市分摊的土地成本:400*1000/5000=80(万元)
      分摊的建造成本:700*1000/5000=140(万元)
      分摊的开发费用(80+140)*10%=22(万元)
      加计扣除:(80+140)*20%=44(万元)
      营业税金及附加:123.75*850/2250=46.75(万元)
      扣除项目合计:332.75万元
      增值率:(850-332.75)/332.75*100%=155.45%
      应纳土地增值税:(850-332.75)*50%-332.75*15%=208.7125(万元)
      这样此项目的土增税为:208.7125万
      计算方法二:住宅和超市合并计算土地增值税
      收入总额:2250万元
      扣除项目总额:1221+332.75=1553.75(万元)或:【(700+400)*(1+10%+20%)+123.75】
      增值额:2250-1553.75=696.25(万元)
      增值率:696.25/1553.75*100%=44.81%
      超市和住宅应缴纳土地增值税=696.25*30%-0=208.875(万元)
      两种计算方法应纳税额仅相差0.1625万元,不足应纳税额的0.08%,如果认为两种方法都可取的话,无法解释的一个本质问题是:第一种计算方法中普通住宅的增值额不缴纳土地增值税;第二种方法中却包含了普通住宅增值额应纳的土地增值税。哪一种方法更符合政策规定呢?
      二、政策分析
      (一)规章规定
      《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》(财税字[1995]48号)中规定:对纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的,应分别核算增值额。不分别核算增值额或不能准确核算增值额的,其建造的普通标准住宅不能适用条例第八条(一)项的免税规定(即纳税人建造普通标准住宅出售,增值额未超出扣除项目金额20%的,免征增值税)。
      该文件要求分别核算增值额,但怎样核算并未做出具体要求。如果对房地产开发企业所开发的连体楼会计上必须分不同用途归集成本费用的话是不可能的(收入的核算可准确每一业主),或者归集的过程本身就是分摊成本费用的过程,难以准确把握。现实工作中没有一个开发企业的会计人员在帐务处理上是分层核算成本费用的。例题中,计算方法一显然是分别核算,确切的讲是分摊核算,符合财税字[1995]48号文件的精神。而计算方法二是以核算对象整栋楼为单位进行的核算。
      (二)法规规定
      《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第八条规定:土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算。
      这一规定与计算方法二计算土地增值税的方法相吻合,笔者认为,从法律位阶来讲,税收法规要高于税收规章和规范性文件,因此计算方法二是可取的。需要注意的是,如果纳税人既建普通标准住宅又搞其他房地产开发的,按方法二计算出的增值率未超过20%的,应对其非普通住宅的部分按税法的规定分摊成本费用计算相应的土地增值税。
      此外,《国家税务总局关于加强房地产开发企业土地增值税清算管理工作的通知》(讨论稿,尚未印发)中第一条规定:“土地增值税以纳税人房地产成本核算的最基本的核算项目或核算对象为单位计算,其核算项目或核算对象是指房地产主管部门审批的开发项目。土地增值税原则上按纳税人开发的不同类型房地产分别清算。”笔者认为,这里所讲的“清算”就是先按核算对象即方法二计算出增值率判定土地增值税税率,确定征免对象,然后在不同类型房地产之间分摊相关的成本费用,分别清算应缴纳的土地增值税。

    点评

    感谢分享。  详情 回复 发表于 2013-4-22 19:31

  • TA的每日心情
    开心
    2019-4-4 09:53
  • 签到天数: 370 天

    [LV.9]以坛为家II

    5#
    发表于 2013-4-22 15:41:06 |只看该作者
    路过学习一下

  • TA的每日心情
    开心
    2024-9-4 09:42
  • 签到天数: 2371 天

    [LV.Master]伴坛终老

    6#
    发表于 2013-4-22 16:35:12 |只看该作者
    谢谢分享

  • TA的每日心情
    开心
    2022-4-12 11:31
  • 签到天数: 1528 天

    [LV.Master]伴坛终老

    7#
    发表于 2013-4-22 19:31:17 |只看该作者
    加米雪 发表于 2013-4-22 14:31
    连体楼土地增值税筹划

      就一个开发项目或一个小区内,即建有普通住宅、非普通住宅又建有写字楼或商业 ...

    感谢分享。

  • TA的每日心情
    擦汗
    2019-10-12 14:27
  • 签到天数: 284 天

    [LV.8]以坛为家I

    8#
    发表于 2013-4-22 21:34:14 |只看该作者
    学习了

  • TA的每日心情
    奋斗
    2020-9-3 08:39
  • 签到天数: 469 天

    [LV.9]以坛为家II

    9#
    发表于 2013-4-23 08:22:49 |只看该作者
    不错呀

  • TA的每日心情
    开心
    2019-4-17 11:43
  • 签到天数: 715 天

    [LV.9]以坛为家II

    10#
    发表于 2013-4-23 16:44:48 |只看该作者
    了解了解

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