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非金融企业间借款发生损失能否税前扣除？
原作者:丁国卫 原文发表: 2013-03-12 来源：中国税务报
企业所得税法第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括第五条规定的利息收入等。同时第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。
案 例
浙江M公司2011年委托某税务师事务所进行年度所得税汇算清缴鉴证。负责该业务的注册税务师小王与企业财务人员交流时得知，该企业于2008年向非关联的N公司出借资金100万元，同时签订借款协议，年息率7%，按年支付利息。2010年，N公司因资金链断裂引起破产，仅支付给M公司20万元。M公司执行企业会计准则，“其他应收款——N公司”科目余额为80万元，M公司在2010年末对未能收回的债权损失向税务机关办理资产报损手续。税务机关认为，该资产损失不符合要求，未批准该损失。M公司财务人员询问，税务机关的做法是否正确，2011年对该项债权损失80万元能否继续申报税前扣除？
分 析
针对非金融企业间借款发生的损失能否税前扣除，目前有种观点认为，根据《中国人民银行贷款通则》的规定，贷款人必须经中国人民银行批准经营贷款业务。《最高人民法院关于对企业借贷合同借款方逾期不归还借款的应如何处理的批复》（法复[1996]15号）明确，企业借贷合同违反有关金融法规，属无效合同。除本金可以返还外，对出资方已经取得或者约定取得的利息应予收缴，对另一方则应处以相当于银行利息的罚款。因此，非金融企业间借款违反了金融法规，借款无法收回发生债权损失的时候，该损失不得在税前扣除。
注册税务师小王对此观点持不同的看法。
《企业所得税法》第六条规定，企业以货币形式和非货币形式从各种来源取得的收入，为收入总额。包括第五条规定的利息收入等。同时第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。《企业所得税法实施条例》第十八条对利息收入作了明确，指企业将资金提供他人使用但不构成权益性投资，或者因他人占用本企业资金取得的收入，包括存款利息、贷款利息、债券利息、欠款利息等收入。税法没有对收入来源（其他法律上所称的合法收入与非法收入）区别对待，对企业取得各类收入应纳税符合税法实质课税原理。税法与民商法、其他规章调整对象不同，税务机关不是法院，没有必要对收入来源进行定性才确定征税。比如《增值税暂行条例》规定的销售额，为纳税人销售货物或者应税劳务向购买方收取的全部价款和价外费用，其中价外费用包括延期付款利息。《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）的通知〉》（国税函发[1995]156号）规定，不论金融机构还是其他单位，只要是发生将资金贷与他人使用的行为，均应视为发生贷款行为，按“金融保险业”税目征收营业税。
《企业所得税法》第十条规定，在计算应纳税所得额时，下列支出不得扣除：
1.向投资者支付的股息、红利等权益性投资收益款项；
2.企业所得税税款；
3.税收滞纳金；
4.罚金、罚款和被没收财物的损失；
5.企业所得税法第九条规定以外的捐赠支出；
6.赞助支出；
7.未经核定的准备金支出；
8.与取得收入无关的其他支出。
税法采用列举的方法，明确了八类支出不能税前扣除，其中的“罚金、罚款和被没收财物的损失”，是违反了国家法律、法规或行政性规定所造成的损失，不属于正常的经营性支出，此损失与本文所讲的损失不符。“与取得收入无关的其他支出”不能税前扣除，换言之，取得与收入相关的支出是可以税前扣除的。正如前面所述，非金融企业出借资金收取的利息收入属于所得税应税收入，按税法相关性原理，由此收入引出的支出（损失）是可以税前扣除的。
但是，在2011年之前，税务机关认为该资产损失不符合扣除条件是有依据的。《国家税务总局关于印发〈企业资产损失税前扣除管理办法〉的通知》（国税发[2009]88号，以下简称老办法）第四十二条第六款规定，可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失不得在税前扣除。该规定明确说明了非金融企业因资金直接拆借而发生的损失，不能在企业所得税前扣除，因此税务机关的做法是正确的。2011年3月31日，《国家税务总局关于发布〈企业资产损失所得税税前扣除管理办法〉的公告》（国家税务总局公告2011年第25号，以下简称新办法）自2011年1月1日起实行，同时老办法自动失效。新办法第四十六条规定，下列股权和债权不得作为损失在税前扣除：
1.债务人或者担保人有经济偿还能力，未按期偿还的企业债权；
2.违反法律、法规的规定，以各种形式、借口逃废或悬空的企业债权；
3.行政干预逃废或悬空的企业债权；
4.企业未向债务人和担保人追偿的债权；
5.企业发生非经营活动的债权；
6.其他不应当核销的企业债权和股权。
新办法取消了老办法中“国家规定可以从事贷款业务以外的企业因资金直接拆借而发生的损失”的条款，同时通过对比新老办法中对资产的定义，也发生了一些变化，新办法对资产定义中包含了“应收及预付款项（包括应收票据、各类垫款、企业之间往来款项）”，增加了“企业之间的往来款项”，这是老办法没有的。因此，新办法资产损失扣除包括非金融企业间借款发生的损失。
企业出借资金的原因有很多， | 
发表于 2013-3-12 12:57:19
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