购买土地模式的营业税风险点

卢雅琴

    根据《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税【2003】16号）文件的规定，单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。也就是说，房地产企业如果将购置的不动产或土地使用权进行再次转让，可以享受营业税差额征收。

       但实践中，这一优惠政策的实施存在诸多问题，给企业和税务机关均带来困惑。

1、转让方营业税差额征收问题

财税财税【2003】16号）文件中规定享受营业税差额征收的情况是“单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权”，那么，什么是受让的土地使用权，受让仅指转让还是包括出让在内？该问题长期以来没有明确，国家税务总局未发文作进一步解释和说明，各省税务机关的理解也有所不同。国家税务总局的态度较为轻松，在2010年12月2日网站答疑中曾明确“房地产开发企业取得土地后经过七通一平后再转让的，未进入施工阶段，可以按照“转让土地使用权”的规定即差额纳税，并未专门区分转让和出让，因此应为均可差额。但各地税务机关很多发文明确差额征收，土地使用权受让原价不包括向政府缴纳的土地出让金，这实质上否定了出让土地再转让的营业税差额优惠，典型的如《重庆市地方税务局关于销售不动产或转让土地使用权营业税税收政策问题的补充通知》（渝地税发【2004】26号）、《广东省地方税务局关于明确营业税若干政策问题的通知》（粤地税函【2003】39号、《海南省地方税务局产关于明确营业税若干政策问题的通知》（琼地税发【2003】472号、〈大连市地方税务局关于纳税人销售其购置的不动产或转让让其受让土地使用权征收营业税问题的通知》（大地税函【2006】145号。

因此企业在涉及转让土地使用权时，如果是从国家手中取得的出让土地，营业税能否差额征收，要进行具体分析，当地税务机关有明确规定的，按明确规定处理；如当地无明确规定，企业有一定的沟通空间。

2、在建工程转让能否享受差额征收

根据《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》（财税【2003】16号）第二条关于适用税目问题的规定：转让已完成土地前期开发或正在进行土地前期开发，但尚未进入施工阶段的在建项目，按“转让无形资产”税目中“转让土地使用权”项目征收营业税。转让已进入建筑施工阶段的在建项目，按“销售不动产”税目征收营业税。其中的在建项目指立项建设但尚未完工的房地产项目或其他建设项目。

国家税务总局的态度依然较为宽松，允许各类不动产，即便是在建工程从施工到完工的转变，也不能够影响营业税差额征收的原则，这实质上是遵从了营业税税目中的统一性，即只要上下游交易在一个税目中，即可享受财税【2003】16号文件的营业税差额征收。但各地税务机关的态度依然千差万别，很多地方税务机关认为可差额征收营业税的不动产仅限于已完工取得产权证明的不动产，具有代表性的如《青岛市地方税务局关于下发营业税财产行为税若干税收政策问题解答的通知》（青地税发【2003】166号、《吉林省地方税务局面关于纳税人销售或转让其购置不动产或受让土地使用权征收营业税问题的通知》（吉地税发【2011】37号）等。

因此房地产企业如果取得施工中的在建工程，并再次进行转让的，是否能差额缴纳营业税，仍然要先了解当地税务机构是否有明确规定，如有，按规定处理，如无，则企业存在一定的沟通空间。

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