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原文地址http://blog.sina.com.cn/s/blog_707400eb0102eet0.html 云中飞点评：债务豁免，税法不可能有两种结果 钟必，网名云中飞，资深税务稽查官员，全国税务系统主流培训讲师，个人新浪博客《云税务》http://blog.sina.com.cn/feizhongyun访问量超过150万人次，在网上具有广泛的影响力。某省税务干部学院兼职教师，某市注册会计师协会教育培训委员会委员,2011年扬州税务进修学院《房地产开发企业税务稽查培训班》特约培训讲师,2012年深圳国税局海洋石油分局《金融企业税务风险点班》特约培训讲师，2012年福建税校《全国地税系统处级稽查局长培训班》特约培训讲师,2013年广州地税局《资本交易税务稽查业务培训班》特约培训讲师，2013年广东省地税局税政骨干《房地产企业所得税后续管理业务培训班》特约培训讲师。参与了国家税务总局教育中心标准化课程《企业所得税政策法规》的编写和《广东省地税局稽查案例选编》的编写，参加过全国税务系统2010年教学科研(税务稽查)论坛并进行示范演讲。长期为各地税务稽查系统做查前培训，经常为广大企事业单位授课，授课内容精彩，实操性强，信息量大，受到普遍欢迎。 云中飞的主要研究方向是企业所得税和房地产相关税收。云中飞联系电话:18926950393邮箱;zhongbi2008 @vip.163.com 云中飞点评：债务豁免，税法不可能有两种结果 豁免能否作为政府补助处理 来源：中国税务报 作者：李体彪 秦文娇 日期：2013-07-29 TCL集团2013年6月19日发布公告称，其控股子公司华星光电将来自深超科技投资有限公司（以下简称深超科技）的51亿元债务豁免认定为与资产相关的政府补助，并确认为递延收益，在相关资产使用寿命内平均分配，计入当期损益。在此公告之前，2013年5月，TCL集团以31.8亿元获得深超科技持有的华星光电30%股权。至此，TCL集团持有华星光电85%股权，三星电子持有15%股权。本文仅从会计角度来分析债务豁免能否作为政府补助处理。 深超科技51亿元债务豁免不应作为政府补助 2009年11月，TCL集团与深超公司在深圳合作投资建设华星光电项目。合作方深超科技主要代表深圳市政府，作为扶持集成电路及新型平板显示器件产业发展的运作载体。华星光电项目总投资额高达245亿元，注册资本100亿元，由TCL集团与深超科技按55%和45%的比例共同出资，项目总投资245亿元，差额部分由华星光电向银行贷款或通过其他融资方式解决。那么，深超科技虽主要代表深圳市政府，其资金投入是政府补助还是政府资本？ 根据《企业会计准则第16号——政府补助》规定，政府补助指企业从政府无偿取得货币性资产或非货币性资产，主要为财政拨款、财政贴息和税收返还，但不包括政府作为企业所有者投入的资本。政府补助特征有二：一是无偿性、有条件；二是直接取得资产。 深超科技按45%初始投资入股华星光电，并且按照公司化运作，风险共担，利益共享，显然不符合政府补助“无偿性”的特征。所以，深超公司的资本，是政府作为企业所有者投入的资本，不符合政府补助特征，不属于政府补助范畴，其豁免的51亿元债务，也不应作为政府补助进行会计处理，而应按《企业会计准则第12号——债务重组》进行确认。 债务豁免与股权转让孰先孰后有玄机 在华星光电6月19日债务豁免之前，深超科技持有的华星光电股权已经全部转让。股权转让过程如下：深超科技初始持有华星光电的股权比例为45%，后将其持有的华星光电15%股权转给三星电子。2013年5月，又将其剩余的30%全部处置给TCL集团，然后在6月上市公司中期财报即将发布之际，深超科技对华星光电进行债务豁免。深超科技为何不先进行债务豁免再进行股权处置？谁先、谁后有何玄机？其实这是典型的利用会计政策进行的利润操纵。 《企业会计准则解释第5号》有一项特别规定，企业接受代为偿债、债务豁免或捐赠，按照企业会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益。但是，企业接受非控股股东（或非控股股东的子公司）直接或间接代为偿债、债务豁免或捐赠，经济实质表明属于非控股股东对企业的资本性投入，应当将相关利得计入所有者权益（资本公积）。这项规定使得上市公司盈余少了一条利润操作“捷径”。 也就是说，深超科技处置持有的华星光电所有股权之前，二者仍属于投资与受资的关系，深超科技豁免华星光电51亿元债务，按照《企业会计准则解释第5号》的规定，华星光电接受非控股股东深超科技债务豁免，实质属于非控股股东对企业的资本性投入，应记入权益类科目“资本公积”，而不是计入当期损益，达不到提升企业业绩的目的。 2013年5月，深超科技处置持有的华星光电所有股权之后，两个公司不再有任何关联关系，深超科技豁免华星光电51亿元债务，应该按照《企业会计准则第12号——债务重组》的规定，将债务重组收益记入损益类科目“营业外收入”。通过股权转让，深超科技豁免华星光电51亿元债务，华星光电冠冕堂皇将获得债务重组收益直接计入当期利润，将极大提高上市公司的每股收益，达到提升业绩粉饰报表的目的。 例如，A企业原持有B企业30%的股权，2012年10月20日，A企业与债务人B企业就其一项220万元债务达成如下重组协议：B企业以一批产品偿还。B企业用于偿债的产品成本为120万元，公允价值和计税价格均为150万元，未计提存货跌价准备。2012年11月20日，A企业决定出售给C企业其持有的B企业的全部股权，出售时A企业账面上对B企业长期股权投资的账面价值构成为：投资成本1200万元，损益调整320万元，其他权益变动200万元，出售取得价款1880万元。2012年12月20日，A企业与债务人B企业就其一项300万元债务达成如下重组协议：用于偿债的设备原价为500万元，已计提折旧200万元，公允价值为250万元；已计提减值准备80万元。A和B适用的增值税税率均为17%。 2012年10月20日，B企业债务重组会计处理（单位：万元）： 借：应付账款220 贷：主营业外收入150 应交税费——应交增值税（销项税额）25.5（150×17%） 资本公积——债务重组利得44.5 借：主营业务成本120 贷：库存商品120。 注：A是B的非控股股东，A对B的债务豁免作为权益处理。 2012年11月20日，A企业处置长期股权投资（单位：万元）： A企业应确认的处置损益为： 借：银行存款1880 贷：长期股权投资 1720（1200＋320＋200） 投资收益160。 同时，应将原计入资本公积的部分转入当期损益： 借：资本公积——其他资本公积200 贷：投资收益200。 2012年12月20日，B企业债务重组会计处理（单位：万元）： 借：应付账款300 累计折旧200 固定资产减值准备80 贷：固定资产500 应交税费——应交增值税（销项税额）42.5（250×17%） 营业外收入——处置固定资产损益 30[250－（500－200－80）] 营业外收入——债务重组利得7.5。 注：A与B是非关联企业，A对B的债务豁免作为损益处理。 云中飞点评：李体彪 秦文娇的文章《豁免能否作为政府补助处理》写的非常好，但是，很可惜，文章只是仅从会计角度来分析债务豁免能否作为政府补助处理，文章没有从税务的角度来分析债务豁免的税收问题。 仅从会计角度，根据会计准则及财政部《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函[2008]60号） 8：企业接受的捐赠和债务豁免,按照会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益(资本公积)。 从会计的角度，债务豁免有两种结果： 如果接受非控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，应当确认为当期收益；如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益(资本公积)。 但是，债务豁免，税法不可能有两种结果，税法讲究的是公平原则， 只要是独立法人，无论是不是你的关联企业，税收待遇都是一样的， 债务豁免，属于企业所得税法实施条例第二十二条规定的其他收入。 如果你一定要问关联企业到底有没有优惠政策，云中飞告诉你，对于关联企业的往来，税法的监控更为严格。
《中华人民共和国税收征收管理法》第三十六条 企业或者外国企业在中国境内设立的从事生产、经营的机构、场所与其关联企业之间的业务往来，应当按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用；不按照独立企业之间的业务往来收取或者支付价款、费用，而减少其应纳税的收入或者所得额的，税务机关有权进行合理调整。 因此，本案例的51亿元债务豁免，无论是不是关联企业的债务豁免，从税法的角度，都属于收入，都要纳税。 如果债务豁免不想交税，云中飞的建议是债转股吧。
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发表于 2013-8-7 17:26:08
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发表于 2013-8-7 21:18:57
