上海会计从业《会计基础》1-10章章节讲义

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(四)应缴增值税的核算
　　增值税是就货物和劳务的增值部分征收的一种税。按照《中华人民共和国增值税暂行条例》规定，凡在我国境内销售货物，提供加工、修理修配劳务，以及进口货物的单位和个人，均为增值税的纳税人，应当依照条例规定交纳增值税。

　　增值税暂行条例规定：增值税为价外税，根据经营规模大小及会计核算的健全程度，增值税纳税人可划分为一般纳税人和小规模纳税人。

　　1.应交增值税核算的账户设置

　　为了核算一般纳税企业应交增值税的确认、抵扣、转出及缴纳等会计事项，应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”和“未交增值税”两个明细账户进行核算。

　　“应交增值税”明细账户内，分别设置“进项税额”、“已交税金”、“转出未交增值税”、“销项税额”、“进项税额转出”、“转出多交增值税”等专栏，并采用多栏式明细账。

　　“未交增值税”明细账户，核算一般纳税企业月度终了转入的应交而未交增值税或多交的增值税。

　　小规模纳税企业应在“应交税费”账户下设置“应交增值税”明细账户，采用三栏式明细账即可。



　　2.小规模纳税企业的会计处理

　　小规模纳税企业具有三个特点：一是销售货物或者提供应税劳务，一般情况下，只能开具普通发票，不能开具增值税专用发票;二是销售货物或者提供应税劳务，实行简易办法计算应交增值税额，即：应交增值税额=销售额×征收率;三是销售额不包括其应交增值税额。采用销售额和应交增值税合并定价方法的，应还原为不含增值税的销售额，其计算公式为：

　　销售额=含税销售额÷(1+征收率)



　　根据小规模纳税企业的特点，会计实务中：一是购进货物或者接受应税劳务支付的增值税额，直接计入有关购入货物或者应税劳务的成本;二是销售收入应按不含税价格计算;三是只设置“应交税费——应交增值税”账户，账户中不设置专栏。

　　[例4-60]众兴公司被核定为小规模纳税企业，增值税征收率为3%，现发生如下经济业务：

　　(1)购入原材料一批，取得的增值税专用发票上记载的原材料价款为100000元，增值税额为17000元，款项已用银行存款支付，材料尚未到达(采用实际成本进行日常材料核算)。

　　借：在途物资　　　　117000

　　贷：银行存款　　　　117000

　　(2)销售A产品500件，开出的普通发票中注明含税价格为92700元，收到三个月到期的不带息银行承兑汇票。

　　销售收入=92700÷(1+3%)=90000(元)

　　应交增值税额=90000×3%=2700(元)

　　借：应收票据　　　　　　　　　　92700

　　贷：主营业务收入　　　　　　　 90000

　　应交税费——应交增值税　　　2700

　　(3)以银行存款缴纳增值税2700元。

　　借：应交税费——应交增值税　2700

　　贷：银行存款　　　　　　　　2700

　　3.一般纳税企业的会计处理

　　一般纳税企业有三个特点：一是销售货物或者提供应税劳务可以开具增值税专用发票。二是购入货物或者接受应税劳务取得的增值税专用发票上注明的增值税额可以用销项税额抵扣;如果当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，可以结转至下期继续抵扣，如果当期销项税额大于当期进项税额，抵扣后的余额为企业的应交增值税额。三是销售额不包括其销项税额。如果企业销售货物或者提供应税劳务采用销售额和销项税额合并定价方法，应还原为不含税销售额，其计算公式为：销售额=含税销售额÷(1+增值税税率)，并按不含税销售额计算销项税额。

　　根据一般纳税企业的特点，其会计实务有三个要点：一是在购进阶段，会计处理时实行价与税分离，价与税分离的依据为增值税专用发票上注明的价款和增值税税款，属于价款部分计入购入物资或者应税劳务的成本，属于增值税额部分，计入进项税额。二是在销售阶段，销售价格中不含税;如果定价时含税，应还原为不含税的价格作为销售收入，向购买方收取的增值税额作为销项税额。三是一般纳税企业只有取得增值税专用发票、进口货物已交纳增值税的完税凭证、购进免税农产品或者收购废旧物资的专用收购凭证以及可据以作为扣税依据的运费结算单据等凭证时，进项税额才能从销项税额中予以抵扣。

　　(1)一般购销业务的会计处理

　　①购进货物、接受应税劳务的会计处理

　　一般纳税企业购进货物、接受应税劳务，按取得的增值税专用发票(或完税凭证)上注明的增值税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”账户，按专用发票上记载的应计入采购成本或加工修理等物资成本的金额，借记“在途物资”等账户;按照实际支付或应付的金额，贷记“银行存款”、“应付账款”等账户。购入货物发生退回，作相反的会计处理。

　　[例4-61]某公司为一般纳税企业，购入原材料一批，取得的增值税专用发票上注明的原材料价款为50000元，增值税额为8500元，材料验收入库，公司开出承兑期限为2个月的商业承兑汇票。该公司采用实际成本进行日常材料核算。

　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　50000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　 8500

　　贷：应付票据　　　　　　　　　　　　　　58500

　　②销售货物、提供应税劳务的会计处理

　　一般纳税企业销售货物或者提供应税劳务，按实现的销售收入，贷记“主营业务收入”、“其他业务收入”等科目，按销售收入和规定的增值税税率计算收取的增值税额，贷记“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目;按照应收或者实际收到的金额，借记“应收账款”、“银行存款”等科目。发生销售退回作相反的会计处理。

　　[例4-62]某商业企业被核定为一般纳税人，增值税税率为17%，该企业当期销售商品一批，不含税销售收入为150000元，款项已收到，并存入银行。

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　175500

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　150000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　 25500

　　[例4-63]某公司被核定为一般纳税企业，适用增值税税率为17%。该公司为A企业代加工包装桶1000个，每个收取含税加工费35.10元。款项已收到，并存入银行。

　　销售额=35.10×1000÷(1+17%)=30000(元)

　　销项税额=30000×17%=5100(元)

　　会计分录如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　35100

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　30000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　　 5100



　　[例4-64]A、B两公司均为一般纳税企业，B公司因品种不符合要求，把原A公司提供的商品予以退回。该商品原售价70000元，增值税额11900元。A公司收到了退货，B公司收到了退款。

　　A公司商品被退回时的会计分录如下：

　　借：主营业务收入　　　　　　　　　　　　70000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　11900

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　81900

　　结转退回商品的成本时，应借记“库存商品”账户，贷记“主营业务成本”账户。

　　B公司退货时的会计分录如下：

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　　81900

　　贷：原材料(或在途物资)　　　　　　　　70000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　　　11900

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③购入免税产品的会计处理
　　企业购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，可按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额，并准予从销项税额中抵扣。

　　作会计处理时，应根据有关购进农产品的有关规定计算的进项税额，借记“应交税费——应交增值税(进项税额)”账户，按买价扣除计算的进项税额后的差额，借记“在途物资”、“原材料”、“库存商品”等账户;按支付或应付的买价，贷记“银行存款”等账户。



　　[例4-65]某公司收购农产品一批，收购发票上注明的买价为500 000元，以现金支付，收购的农产品已验收入库。

　　进项税额=500 000×13%=65 000(元)

　　会计分录如下：

　　借：库存商品　　　　　　　　　　　　　　435 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　 65 000

　　贷：库存现金　　　　　　　　　　　　　　　500 000

　　④视同销售的会计处理

　　企业将自产、委托加工或购买的货物分配给股东或投资者;将自产、委托加工的货物用于集体福利或个人消费、用于非应税项目等行为，应视同销售行为，需要计算缴纳增值税。

　　[例4-66]甲公司为增值税一般纳税企业，适用增值税税率为17%，本期以一批自产产品对另一公司投资，该批产品的成本为100 000元，售价和计税价格均为120 000元，双方协议按该批产品的售价作价(假定该协议价是公允的)，则甲公司应作如下账务处理：

　　产品对外投资计算的销项税额=120 000×17%=20 400(元)

　　借：长期股权投资　　　　　　　　　　　　　　　140 400

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　　　120 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　　　 20 400

　　借：主营业务成本　　　100 000

　　贷：库存商品　　　　　100 000



　　⑤不予抵扣项目的会计处理

　　增值税暂行条例及其实施细则规定，企业用于非增值税应税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物或者应税劳务;非正常损失的购进货物及相关的应税劳务;非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物或者应税劳务，其进项税额不得从销项税额中抵扣。

　　会计实务中，对于这些按规定不予抵扣的进项税额，应根据购入时能否直接确认，分别进行会计处理：

　　一是购入货物时能直接确认其进项税额不能抵扣的，如购进货物直接用于免征增值税项目，或者直接用于非增值税应税项目，或者直接用于集体福利或个人消费的，会计核算时，其增值税专用发票上注明的增值税额，应直接计入购入货物或接受劳务的成本。

　　[例4-67]某制药公司为增值税一般纳税企业，现购入原材料一批，增值税专用发票上注明的价款为400 000元，增值税额为68 000元，款项已用银行存款支付，该批原材料用于避孕药品和用具的生产。

　　根据增值税暂行条例规定，避孕药品和用具属于免征增值税项目，因此，该制药公司购入该批原材料时应作如下会计分录：

　　借：原材料　　　　468 000

　　贷：银行存款　　　468 000

　　二是购入货物时不能直接确认其进项税额能否抵扣的，会计核算时，先按一般购进货物进行会计处理。如果这部分购入货物以后用于按规定不得抵扣进项税额的项目或者购进货物及在产品、产成品发生非正常损失，应将其原已记入进项税额的金额转出，通过“应交税费——应交增值税(进项税额转出)”账户转入有关的“生产成本”、“应付职工薪酬”、“待处理财产损溢”等账户。

　　[例4-68]某公司为增值税一般纳税企业，购入原材料一批，增值税专用发票上注明的价款1 500 000元，增值税额255 000元，材料已验收入库，款项已支付。后来，因生产需要，公司将该批原材料的30%用于免征增值税产品的生产。有关账务处理如下：

　　购入原材料时，应作如下会计分录：

　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　1 500 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　　255 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　1 755 000

　　免征增值税产品的生产领用原材料时，应作如下会计分录：

　　借：生产成本　　　　　　　　　　　　　　　　　　526 500

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　 　450 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额转出)　　　　76 500

　　[例4-69]某公司为增值税一般纳税企业，因管理不善，毁损库存原材料一批，其实际成本为70 000元，相关的增值税进项税额为11 900元。应作如下会计分录：

　　借：待处理财产损溢——待处理流动资产损溢　　　81 900

　　贷：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　　70 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额转出)　　11 900

　　⑥转出多交增值税和未交增值税的会计处理

　　月份终了，企业应通过计算来确定是否存在应交而未交或多交的增值税额。其计算公式如下：

　　本月应交而未交增值税额=本月销项税额+本月进项税额转出额―月初结转的尚未抵扣的进项税额―本月进项税额―本月已交本月的增值税额

　　如果计算结果大于零，表示企业有应交而未交的增值税额，应借记“应交税费——应交增值税(转出未交增值税)”账户，贷记“应交税费——未交增值税”账户。

　　[例4-70]某公司为一般纳税企业，2008年11月份发生销项税额212 500元，进项税额87 970元，本月已交本月的增值税额25 000元，月初结转的尚未抵扣进项税额48 560元，本月进项税额转出3 930元。

　　应交而未交的增值税额=212 500+3 930-48 560-87 970-25 000=54 900(元)

　　借：应交税费——应交增值税(转出未交增值税)　54 900

　　贷：应交税费——未交增值税　　　　　　　　　　54 900



　　如果计算结果小于零，表示企业有多交或者尚未抵扣的增值税额。会计实务中要区分是否采用预缴增值税额的方式分别核算。如果采用预缴增值税方式，计算结果小于零一般表示企业有当月多交的增值税额，应借记“应交税费——未交增值税”账户;贷记“应交税费——应交增值税(转出多交增值税)”账户;如果不采用预缴增值税方式，计算结果小于零。表示企业有尚未抵扣的进项税额，则不必进行会计处理。

　　⑦缴纳增值税的会计处理

　　企业缴纳当月的增值税，应借记“应交税费——应交增值税(已交税金)”账户，贷记“银行存款”账户;如果当月缴纳上月或以前月份欠交的增值税，则应借记“应交税费——未交增值税”账户，贷记“银行存款”账户。

　　[例4-71]承[例4-70]，该公司2008年11月29日缴纳当月的增值税款25 000元。2008年12月8日，缴纳上月应交而未交的增值税款。应作如下会计分录：

　　11月29日缴纳当月增值税款：

　　借：应交税费——应交增值税(已交税金)　25 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　25 000

　　12月8日，缴纳结清上月应交未交增值税款：

　　借：应交税费——未交增值税　54 900

　　贷：银行存款　　　　　　　　54 900

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二、非流动负债的核算
　　非流动负债是指偿还期在1年以上或超过1年的一个营业周期以上的债务，主要包括长期借款、应付债券、长期应付款等，现仅以长期借款为例说明其基本核算方法。

　　长期借款是企业向银行及其他金融机构借入的偿还期限在1年以上或超过1年的一个营业周期以上的各种借款。一般来说，企业举借长期借款，主要是为了增添机器设备、购置地产、建造厂房等。在会计核算中，应当区分长期借款的性质，按照申请获得贷款时实际收到的贷款数额进行确认和计量，按照规定的利率和期限定期计息并确认为长期借款入账。

　　长期借款的利息费用等，应按照权责发生制基础，依据《企业会计准则第17号——借款费用》的要求按期计算、确认并计入所购建资产的成本(资本化)或直接计入当期损益(财务费用)。

　　为了核算长期借款本金及利息，需要设置“长期借款”账户，该账户属于负债类，用来核算企业从银行或其他金融机构取得的长期借款的增减变动及其结余情况。其贷方登记长期借款的增加数(包括本金和各期计算出来的应计利息);借方登记长期借款的减少数(偿还的借款本金和利息);期末余额在贷方，表示尚未偿还的长期借款本息额。

　　[例4-72]某有限责任公司为购建一条新的生产线(工期2年)，于2008年1月1日向中国银行取得期限为3年的人民币借款5 000 000元，存入银行。假定该有限责任公司当即将该借款全部用于生产线的购建工程中。应作会计分录如下：

　　(1)取得借款时

　　借：银行存款　　　　　5 000 000

　　贷：长期借款　　　　　5 000 000

　　(2)款项用于生产线的购建工程时

　　借：在建工程　　　　　5 000 000

　　贷;银行存款　　　　　5 000 000

　　[例4-73]承[例4-72]，假如上述借款年利率为8%，合同规定到期一次还本付息，按年计息，所有借款利息均可资本化。应作会计分录如上：

　　借：在建工程　　　　400 000

　　贷：长期借款　　　　400 000

　　[例4-74]承[例4-72]和[例4-73]，假如该有限责任公司在2010年年末全部偿还该笔借款的本金和利息。应作会计分录如上：

　　借：长期借款　　　6 200 000

　　贷：银行存款　　　6 200 000

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第三节　所有者权益的核算

　　一、所有者权益的含义

　　所有者权益也称股东权益，是指资产扣除负债后由所有者享有的剩余权益。它在数值上等于企业全部资产减去全部负债后的余额。企业的所有者权益按来源不同分为所有者投入的资本、直接计入所有者权益的利得和损失、留存收益等。所有者投入的资本包括实收资本和资本公积;直接计入所有者权益的利得和损失，是指不应计入当期损益、会导致所有者权益发生增减变动的、与所有者投入资本或者与向所有者分配利润无关的利得或者损失;留存收益是企业在经营过程中所实现的利润留存于企业的部分，包括盈余公积和未分配利润。

　　二、实收资本(股本)与资本公积的核算

　　(一)实收资本(股本)的核算

　　1.实收资本(股本)的概念

　　实收资本是指企业投资者按照企业章程或合同、协议的约定，实际投入企业的资金。它反映了企业的不同所有者通过投资而投入企业的外部资金来源。

　　我国目前实行的是注册资本制度，要求企业的实收资本应与注册资本相一致。企业接受各方投资者投入的资本金应遵守资本保全制度的要求，除法律、法规有规定外，不得随意抽回。企业在经营过程中实现的收入、发生的费用，以及在财产清查中发现的盘盈、盘亏等都不得直接增减投入资本。

　　2.实收资本的确认和计量

　　企业收到各方投资者投入资本金，其入账价值的确定是实收资本核算中的一个比较重要的问题。总体来说，投入资本应按照实际收到的投资额入账，对于收到的货币资金投资，应以实际收到的货币资金额入账;对于收到的实物等其他形式投资，应以投资合同或协议约定的价值入账，但合同或协议约定的价值不公允的除外;对于实际收到的货币资金额或投资各方确认的资产价值超过其在注册资本中所占的份额的部分，应作为资本溢价，计入资本公积。

　　为了反映企业实收资本的形成及其增减变动，应设置“实收资本”账户。该账户属于所有者权益类，用来核算所有者投入企业的资本金，其贷方登记所有者投入企业资本金的增加或以资本公积、盈余公积转增资本数额，其借方登记所有者投入企业资本金的减少，期末余额在贷方，表示企业资本金的实有额。企业应按照不同的投资者设置明细账户，进行明细核算。

　　[例4-75]某有限责任公司接受投资单位的投资2 000 000元，款项通过银行收妥。应作会计分录如下：

　　借：银行存款　　　2 000 000

　　贷：实收资本　　　2 000 000

　　(二)资本公积的核算

　　1.资本公积的概念

　　资本公积是投资者投入企业的资金金额或投资各方确认的资产公允价值超过其在注册资本中所占的份额的部分。资本公积从本质上讲属于投入资本的范畴，是一种准资本，是资本的一种储备形式。

　　资本公积的来源：①所有者投入资本超过法定资本份额的部分形成的资本溢价;②直接计入所有者权益的利得或损失。

　　资本公积的用途：①主要用于转增资本，即在办理增资手续后用于资本公积转增实收资本，按所有者原有的比例增加投资人的实收资本。

　　2.资本公积的核算

　　为了反映和监督资本公积的增减变动及结余的情况，会计上应设置“资本公积”账户。该账户属于所有者权益类账户，其贷方登记从不同渠道取得的资本公积即资本公积的增加数，借方登记用资本公积转增资本等资本公积的减少数，期末余额在贷方，表示资本公积的期末结余数。该账户应设置“资本溢价”和“其他资本公积”两个明细账户。

　　[例4-76]某有限责任公司接受某投资者的投资5 000 000元，其中4 000 000元作为实收资本，另1 000 000元作为资本公积，公司收到该投资者的投资后存入银行，手续已办妥。

　　借：银行存款　　　　　　　　　　5 000 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　　　4 000 000

　　资本公积——资本溢价　　　　1 000 000

　　[例4-77]某有限责任公司经股东大会批准，将公司的资本公积(资本溢价)200 000元转增资本金。

　　借：资本公积——资本溢价　　200 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　200 000

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三、留存收益的核算
　　留存收益包括盈余公积和未分配利润，盈余公积是指定用途的留存收益，未分配利润是未指定用途的留存收益。盈余公积又分为法定盈余公积和任意盈余公积，法定盈余公积是按《中华人民共和国公司法》规定提取，公司制企业的法定盈余公积按照净利润的10%计提，非公司制企业也可按照超过10%的比例计提。任意盈余公积是由企业自愿提取，是否计提及计提多少，由企业董事会或股东大会决定。

　　未分配利润是指已经实现但尚未分配或留待以后年度分配的利润，其金额为企业可供分配利润在提取了盈余公积和支付了股东股利以后的余额。

　　未分配利润的用途：①供以后年度分配的利润;②弥补亏损;③分派股利;



　　(一) 盈余公积的核算

　　1.盈余公积的提取

　　(1)提取法定盈余公积

　　《中华人民共和国公司法》规定，企业按净利润的10%提取法定盈余公积，但此项公积已达到注册资本的50%时，可以不再提取。提取法定盈余公积的目的主要是为了培根固基，抵消物价变动的影响以及弥补亏损等。

　　企业应设置“盈余公积——法定盈余公积”科目，反映法定盈余公积的提取与使用。

　　[例4-78]某公司2008年度的净利润为8 000 000元，由于公司的盈余公积尚未达到注册资本的50%，按《中华人民共和国公司法》的规定，应按净利润的10%提取法定盈余公积。假设以前年度无未弥补亏损，则应提取的法定盈余公积为800 000元(8 000 000×10%)。提取法定盈余公积时，应作如下会计分录：

　　借：利润分配——提取法定盈余公积　　800 000

　　贷：盈余公积——法定盈余公积　　　　800 000

　　(2)提取任意盈余公积

　　[例4-79]某公司董事会通过决议，从本年度净利润中提取2 000 000元的任意盈余公积。应作如下会计分录：

　　借：利润分配——提取任意盈余公积　　2 000 000

　　贷：盈余公积——任意盈余公积　　　　2 000 000

　　任意盈余公积的提取，对留存收益总额和所有者权益均无影响。通过任意盈余公积的提取，减少了当期可供分配的利润，其目的在于保持财力以应付特殊情况。如果企业估计将来有足够的现金流入，也可以不提取任意盈余公积。

　　2.盈余公积的使用

　　企业提取的法定盈余公积和任意盈余公积主要用于以下方面：

　　(1)弥补亏损

　　企业发生亏损，应由企业自行弥补。弥补亏损的渠道主要有三条：一是用以后年度的税前利润弥补;二是用以后年度的税后利润即净利润弥补;三是用盈余公积金弥补。

　　[例4-80]某企业经研究决定用法定盈余公积金500 000元和任意盈余公积金300 000元弥补亏损。应作如下会计分录：

　　借：盈余公积——法定盈余公积　　　500 000

　　——任意盈余公积　　　300 000

　　贷：利润分配——盈余公积补亏　　　800 000

　　(2)转增资本

　　为了满足扩大再生产对资本的需求，经股东大会决议，企业可将盈余公积转增资本或股本。

　　[例4-81]某企业经研究决定用法定盈余公积300 000元和任意盈余公积200 000元转增资本。相关手续已经办理完毕。

　　借：盈余公积——法定盈余公积　　300 000

　　——任意盈余公积　　200 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　　　500 000

　　(二)未分配利润得核算

　　企业应设置“本年利润”账户，期末将各损益类账户的余额转入“本年利润”账户。结转后“本年利润”账户如为贷方余额，即当年实现的利润;如为借方余额,则为当年度发生的亏损。年度终了应将“本年利润”账户的余额转入“利润分配——未分配利润”账户，年终结转后“本年利润”账户无余额。

　　企业应在“利润分配”账户下分别设置“提取法定盈余公积”、“提取任意盈余公积”、“应付现金股利或利润”、“转作股本的股利”、“盈余公积补亏”、“未分配利润”账户进行明细分类核算。年终应将“利润分配”账户除“未分配利润”明细账户外的其他明细账户的余额转入“利润分配——未分配利润”明细账户。结转后，除“未分配利润”明细账户外，其他明细分类账户均无余额。年末“利润分配——未分配利润”明细账户如为贷方余额，表示累计的未分配利润;如为借方余额，则表示累计的未弥补亏损。

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第五章　会计凭证

　　第一节　会计凭证的概念、意义和种类

　　一、会计凭证的概念

　　会计凭证是记录经济业务事项发生或完成情况的书面证明，也是登记账簿的依据。填制和审核会计凭证是会计核算工作的起点和基本环节，也是登记账簿的前提和依据。

　　任何单位每发生一项经济业务，经办人员都必须按照规定的程序和要求取得或填制会计凭证，记录经济业务发生或完成的日期、经济业务的内容，并在会计凭证上签名盖章(有的凭证还需要加盖公章)，以对会计凭证的真实性和正确性负责。一切会计凭证都必须经过有关人员的严格审核，只有经过审核无误的会计凭证，才能作为登记账簿的依据。

　　二、会计凭证的意义

　　会计凭证的填制和审核，是会计核算的基本方法之一，也是会计核算工作的起点。对于保证会计核算的质量，有效地进行会计监督，提供真实可靠的会计信息等都具有十分重要的意义。

　　(1)及时、正确、真实地填制和审核会计凭证，是会计核算的基础，是确保会计核算资料的客观性、正确性的前提条件。

　　(2)填制和审核会计凭证，可以更有效地发挥会计的监督作用，使经济业务合理、合法、真实。

　　(3)填制和审核会计凭证，可以明确经济责任，提高经济管理水平。

　　三、会计凭证的种类

　　会计凭证的形式多种多样，可以按照不同的标准进行分类。

　　会计凭证按照用途和填制的程序不同，分为原始凭证和记账凭证。

　　原始凭证是在经济业务发生或完成时取得或填制的，用以证明经济业务的发生或完成情况，并作为记账原始依据的会计凭证。如发票，收据，材料入库单，领料单。

　　记账凭证也称分录凭证，由会计部门根据审核无误的原始凭证或原始凭证汇总表编制而成。记账凭证应记载经济业务的简要内容，明确会计分录，它是登记账簿的直接依据。

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第二节　原始凭证

　　一、原始凭证的概念

　　原始凭证又称单据，是在经济业务发生或完成时由经办人直接取得或填制的，用以记录或证明经济业务的发生或完成情况，明确经济责任的书面证明，是记账的原始依据，具有法律效力，是会计核算的重要资料。

　　二、原始凭证的种类

　　(一)按照来源不同分类

　　1.外来原始凭证。外来原始凭证指在经济业务发生或完成时，从其他单位或个人直接取得的原始凭证。如由供货单位开具的增值税专用发票、普通发票等。

　　2.自制原始凭证。自制原始凭证指由本单位内部经办业务的部门和人员，在执行或完成某项经济业务时填制的、仅供本单位内部使用的原始凭证。如验收材料时的收料单、领发材料时的领料单、产品入库时的产品入库单等。凡是不能用来证明经济业务实际上发生或完成的文件和单据，例如购货合同、材料请购单，都不能作为原始凭证。

　　(二)按用途分类

　　原始凭证按其用途不同，可以分为通知凭证、执行凭证和计算凭证。

　　1.通知凭证：是指要求、指示或命令企业进行某项经济业务的原始凭证。如“罚款通知书，付款通知书”。

　　2.执行凭证：是证明某项经济业务已经完成的原始凭证。如“销货发票”，“材料验收单”，“领料单”。

　　3.计算凭证：是对已发生或完成的经济业务进行计算而编制的原始凭证。如“产品成本计算单”，“制造费用分配表”，“应付职工薪酬计算表”。

　　(三)按照填制手续及内容不同分类

　　1.一次凭证。一次凭证指一次填制完成、只记录一笔经济业务的原始凭证。一次凭证是一次有效的凭证。如现金收据、发货票都是一次凭证，外来原始凭证一般都属于一次凭证。

　　2.累计凭证。累计凭证指在一定时期内多次记录发生的同类型经济业务的原始凭证。其特点是在一张凭证内可以连续登记相同性质的经济业务，随时结出累计数及结余数，并按照费用限额进行费用控制，期末按实际发生额记账。累计凭证是多次有效的原始凭证，一般为自制原始凭证，如限额领料单。

　　3.汇总凭证。汇总凭证指对一定时期内反映经济业务内容相同的若干张原始凭证，按照一定标准综合填制的原始凭证。在实际工作中，对发生数笔较多的原始凭证可以进行汇总，编制原始凭证汇总表，如发料凭证汇总表。

　　(四)按照格式不同分类

　　1.通用原始凭证。通用凭证指由有关部门统一印制、在一定范围内使用的具有统一格式和使用方法的原始凭证。如全国统一使用的银行承兑汇票、某地区统一印制的收款收据。

　　2.专用原始凭证。专用凭证指专门用于某一类经济业务的记账凭证。如差旅费报销单、增值税专用发票。

　　以上不同种类的原始凭证是相互关联的。如现金收据往往是一式数联，一联作为出具收据单位的自制原始凭证,另一联则是接受凭证单位的外来原始凭证.同时，它既是一次凭证，又是执行凭证，也是专用凭证。

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三、原始凭证的基本内容
　　由于各项经济业务的内容和经济管理要求的不同，原始凭证的名称、格式和内容也是多种多样。但所有的原始凭证(包括自制的和外来的凭证)都是作为经济业务的原始依据，必须详细载明有关经济业务的发生或完成情况，必须明确经办单位和人员的经济责任。因此各种原始凭证都应具有一些共同的基本内容。

　　原始凭证所包括的基本内容通常称为凭证要素，主要有：

　　1.原始凭证名称;

　　2.填制原始凭证的日期及编号;

　　3.接受原始凭证的单位名称或个人的名称;

　　4.经济业务的基本内容(数量、单价及金额等);

　　5.填制单位名称或填制人姓名;

　　6.经办部门及有关人员签章;

　　7.凭证附件。

　　为了满足计划、业务、统计等职能部门管理经济的需要，有的原始凭证还需要列入计划、定额、合同号码等项目，这样可以更加充分地发挥原始凭证的作用。对于国民经济一定范围内经常发生的同类经济业务，应由主管部门制定统一的凭证格式。

　　随着经济业务的复杂化，多用途、复式凭证的应用日益增多，使原始凭证的内容逐步扩大。例如，银行结算凭证大多一式数联，分别作为收款人、付款人和双方银行的原始凭证。这种凭证中不仅要增加一些必要项目，而且要选择其中必填的项目。又如增值税专用发票，应用面很广，规定为一式四联，分别为存根联、发票联、税款抵扣联和记账联。

　　四、原始凭证的填制要求

　　为了正确、完整、及时地记录各项经济业务，有必要对原始凭证的填制做出明确的要求。概括起来有：

　　(一)记录要真实。

　　记录真实，就是要求实事求是地填写经济业务，原始凭证填制日期、业务内容、数量、金额等必须与实际情况相一致，不得歪曲经济业务真相、弄虚作假。对于实物数量、质量和金额的计算，要准确无误，不得匡算或估计，确保凭证所记录的内容真实可靠。

　　(二)内容要完整。原始凭证上各项内容要逐项填制齐全，不得遗漏和简略。需要填写一式数联的原始凭证，必须用复写纸套写，各联的内容必须完全相同，联次不得缺少，业务经办人员必须在原始凭证上签名或盖章，对凭证的真实性和正确性负责。

　　(三)填制及时

　　每笔经济业务发生或完成时，经办人员必须及时取得或填制原始凭证，并按照规定的程序及时送交会计部门审核、记账，不能提前，也不能事后补办，做到不积压、不误时、不事后补制。

　　(四)书写要清楚。原始凭证要按规定填写，文字要简要，字迹要清楚，易于辨认，大小写金额必须相符且填写规范，发生差错要按规定的方法更正，不得涂改或刮、挖、擦、改。涉及现金、银行存款收付的原始凭证，如发票、收据、支票，都有连续编号，应按连续编号使用，这类凭证如有填写错误，应予作废并重新填写，在填错的凭证上加盖“作废”戳记，与存根一起保存，不得任意销毁。

　　原始凭证数字及文字填写应注意以下几点：

　　1.中文大写金额数字应用正楷或行书填写，如壹、贰、叁、肆、伍、陆、柒、捌、玖、拾、佰、仟、万、亿、元、角、分、零、整(正)等字样，不得自造简化字。如金额数字书写中书用繁体字，如萬、圆，银行也可受理。

　　2.中文大写金额数字到“元”为止的，在“元”之后，应写“整”(或“正”)，在角之后，可以不写“整”(或“正”)。大写金额数字有“分”的，在“分”之后不写“整”(或“正”)。

　　3.中文大写金额数字前面应标明“人民币”字样，大写数字应紧接“人民币”字样填写。未印有“人民币”字样的，应加写“人民币”三字。


　4.阿拉伯小写金额数字前面，均应填写人民币符号“￥”，不得连写或书写不清。
　　5.阿拉伯数字中间有“0”时，中文大写金额要写“零”字。如￥1409.50，应写成“人民币壹仟肆佰零玖元伍角整。

　　6.阿拉伯数字中间连续有几个“0”时，中文大写金额中间可以只写一个“零”字。

　　但如果是阿拉伯数字万位或元位为“0”的千位和角位不是“0”时，中文大写金额中的“零”可写也可不写。如￥107 000.53，的写法有四种

　　①人民币壹拾万零柒仟零伍角三分。

　　②人民币壹拾万柒仟伍角三分。

　　③人民币壹拾万零柒仟伍角三分。

　　④人民币壹拾万柒仟零伍角三分。

　　7.票据的出票日期必须使用中文大写。为防止篡改票据的出票日期，在填写月、日时，月为壹、贰、壹拾的，日为壹至玖和壹拾、贰拾、叁拾的，应在其前面加“零”;日为拾壹至拾玖的，应在其前面加“壹”。票据出票日期使用小写填写的，银行不予受理。

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五、原始凭证的审核
　　审核会计凭证是正确组织会计核算和进行会计检查的一个重要方面，也是实行会计监督的一个重要手段。为了正确地反映和监督各项经济业务，保证核算资料的真实、正确和合法，会计部门和经办业务的有关部门。必须对会计凭证，特别是对原始凭证进行严格认真的审核。各种原始凭证，除由经办业务的有关部门审核以外，最后要交由会计部门进行审核。及时审核原始凭证是对经济业务进行的事前监督。审核原始凭证，主要是审查两方面的内容。

　　(一)实质性审核

　　实质性审核主要审核凭证上记载的经济业务是否符合国家的政策法令、制度办法等规定要求;是否有违法乱纪，伪造、冒领、贪污、预算超支、挥霍浪费、化公为私等违法或不合理行为。如有违法，要向本单位领导汇报，提出拒绝执行的意见，必要时，可向上级领导机关反映有关情况。对于弄虚作假，营私舞弊，伪造、土改凭证等违法乱纪行为，必须及时揭露，并向领导汇报，严肃处理。

　　(二)形式上的审核

　　形式上的审核主要是审核凭证格式是否符合规定要求;内容是否完整;数字是否正确，大小写金额是否一致;数字和文字的书写是否清楚;有关人员签章是否齐全;有无刮、擦、挖、补、涂改、伪造等现象。如有手续不完备或数字计算错误的凭证，应由经办人员补办手续或更正错误。

　　原始凭证的审核是一项严肃而细致的工作，会计人员必须坚持制度，坚持原则，履行会计人员的职责。对真实、合法、合理但内容不完整、手续不完备、填写有错误的原始凭证，应当退还给有关经办人员，并令其补办手续或进行更正。对于违反制度和法令的，会计人员应拒绝付款、拒绝报销或拒绝执行，并向本单位领导报告。对于伪造凭证、涂改凭证和虚报、冒领等不法行为，会计人员应扣留原始凭证，并根据《会计法》规定，向领导提出书面报告，请求严肃处理。

　　六、原始凭证错误的更正

　　为了规范原始凭证的填制，明确相关人员的经济责任，防止利用原始凭证舞弊，《会计法》第十四条规定了更正原始凭证错误的具体要求。

　　1.原始凭证所记载的各项内容均不得涂改。随意涂改的原始凭证即为无效凭证，不能作为填制记账凭证或登记会计账簿的依据。

　　2.原始凭证记载内容有错误的，应当由开具单位重开或更正，并在更正处加盖出具凭证单位印章。

　　3.原始凭证金额出现错误的，不得更正，只能由原始凭证开具单位重新开具。

　　4.原始凭证开具单位应当依法开具准确无误的原始凭证。对于填制有误的原始凭证，负有更正和重新开具的法律义务，不得拒绝。

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第三节　记账凭证

　　一、记账凭证的概念

　　记账凭证又称记账凭单，是会计人员根据审核无误的原始凭证按照经济业务事项的内容加以归类，并据以确定会计分录后所填制的会计凭证。它是登记账簿的直接依据。

　　二、记账凭证的种类

　　(一)记账凭证按经济业务内容分类

　　1.收款凭证。收款凭证是指用于记录现金和银行存款收款业务的会计凭证。收款凭证又可分为现金收款凭证和银行存款收款凭证。

　　2.付款凭证。付款凭证是指用于记录现金和银行存款付款业务的会计凭证。付款凭证又可分为现金付款凭证和银行存款付款凭证。为了避免凭证重复，对于两类货币资金之间的划转业务(如将现金存入银行，或从银行提取现金)一般只编制付款凭证，不编制收款凭证。



　　3.转账凭证。转账凭证是指用于记录不涉及现金和银行存款业务的会计凭证。转账凭证要根据有关转账业务的原始凭证编制，作为登记有关账簿的依据。

　　收款凭证、付款凭证和转账凭证，都是按交易或事项的某种特定属性定向使用的记账凭证，因此都属于专用记账凭证。此外，业务比较单纯、业务量也较少的单位，也可以采用通用记账凭证。通用记账凭证是各类交易或事项，包括收款、付款和转账业务共同使用的记账凭证。

　　(二)记账凭证按用途分类

　　1.分录凭证。分录凭证是直接根据原始凭证编制，载明会计科目、记账方向和金额的凭证。

　　2.汇总凭证。汇总凭证是为了简化记账凭证的填制工作，对分录凭证加以汇总，据以登记分类账的记账凭证，如记账凭证总表

　　3.联合凭证。联合凭证是既有原始凭证或原始凭证汇总总表的内容，同时又具备记账凭证内容的凭证。它在自制原始凭证或原始凭证汇总表同时印有对应科目，作为记账的依据，如发料凭证汇总表。

　　(三)记账凭证按填制方法分类

　　1.复式凭证。复式凭证是指将每一笔经济业务事项所涉及的全部会计科目及其发生额均在同一张记账凭证中反映的一种凭证。

　　2.单式凭证。单式凭证是指每一张记账凭证只填列经济业务事项所涉及的一个会计科目及其金额的记账凭证。填列借方科目的称为借项凭证，填列贷方科目的称为贷项凭证。其优点是便于汇总计算每一会计科目的发生额，便于分工记账，缺点是制证工作量大，也不便于反映经济业务的全貌。

　　三、记账凭证的基本内容

　　记账凭证种类甚多，格式不一，但其主要作用都在于对原始凭证进行分类整理，按照复式记账的要求，运用会计科目，编制会计分录，据以登记账簿。因此，记账凭证必须具备有以下基本内容：

　　1.记账凭证的名称;

　　2.填制记账凭证的日期;

　　3.记账凭证的编号;

　　4.经济业务事项的内容摘要;

　　5.经济业务事项所涉及的会计科目、记账方向和金额;

　　6.记账标记;

　　7.所附原始凭证张数;

　　8.会计主管、记账、审核、出纳、制单等有关人员签章。