上海会计从业《会计基础》1-10章章节讲义

youjun

(二)固定资产增加的核算
　　固定资产的增加，按其来源不同分为：投资者投入的固定资产，购置的固定资产，自行建造的固定资产，接受捐赠的固定资产和盘盈的固定资产等等，企业应当分别不同来源进行会计处理。

　　1.投资者投入的固定资产

　　企业对投资者投资转入的机器、设备等固定资产，一方面要反映本企业固定资产的增加，另一方面要反映投资者投资额的增加。

　　[例4—36]A企业收到B企业投入一台机床，B企业记录该机床的账面原价为l00 000元，已提折旧l0 000元;A企业接受投资时，投资合同约定按该固定资产的账面净值确认投资额，并且该约定价值是公允的(假定不考虑增值税)。A企业收到该机床时，应作如下会计分录：

　　借：固定资产　　　　　90 000

　　贷：实收资本　　　　　　90 000

　　2.购入的固定资产

　　(1)购入不需要安装的固定资产

　　企业购入不需要安装的固定资产，应按实际支付的买价、运杂费、进口关税等相关税费，以及为使固定资产达到预定可使用状态前所发生的可直接归属于该资产的其他支出，作为购入的固定资产原价入账，借记“固定资产”账户，购买固定资产取得的增值税专用发票上注明的增值税额，借记“应交税费-----应交增值税(进项税额)”账户，贷记“银行存款”账户。

　　[例4—37]某企业购入不需要安装的设备一台，取得的增值税专用发票注明价款为20 000元，增值税额3 400元，运输费用结算单据上注明的运输费用为l 000元(运输费按7%的扣除率计算的增值税额允许抵扣)，全部款项以银行存款支付，设备运达企业并达到预定可使用状态。应作如下会计分录：

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　20 930

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 3 470

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　24 400

　　(2)购入需要安装的固定资产

　　企业购入需要安装的固定资产的支出以及发生的安装费用等均应通过“在建工程”账户核算，待安装完毕达到预定可使用状态时，按其实际成本由“在建工程”账户转入“固定资产”账户。

　　[例4—38]某企业购入需要安装的机器一台，取得的增值税专用发票列明价款为40 000元，增值税额为6 800元，运输费用结算单据上注明的运输费为1 000元，包装费为2 000元，发生安装费2 200元，款项全部以银行存款支付。该机器安装完毕达到预定可使用状态。应作如下会计分录：



　　①支付机器价款和增值税

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　40 000

　　应交税费一应交增值税(进项税额) 6 800

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　46 800

　　②支付运费和包装费

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　 3 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 3 000

　　③支付安装费

　　借：在建工程　　　　　　　　　　　　 2 200

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　 2 200

　　④安装完毕达到预定可使用状态

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　45 200

　　贷：在建工程　　　　　　　　　　　　　　45 200

　　3.自建的固定资产

　　企业自行建造的固定资产是指自行建造房屋、建筑物、各种设施，以及进行大型机器设备的安装工程(如大型生产线的安装工程)等，按实施的方式不同分为自营工程和出包工程两种。由于采用的方式不同，其会计处理也不同，教材中只要求对自营工程进行核算。

　　自营工程是指企业自行组织工程物资采购、自行组织施工人员施工的建筑工程和安装工程，主要通过“工程物资”和“在建工程”账户进行核算。

　　“工程物资”账户，核算为工程建设所购置、储备的各种工程物资的实际成本，包括待安装设备的实际成本。

　　“在建工程”账户，核算企业为工程建设所发生的实际支出，以及改扩建工程等转入的固定资产净值。

　　企业采用自营方式进行固定资产工程建设，购入为工程准备的物资，按价款和运杂费等，借记“工程物资”账户，按增值税专用发票上注明的增值税额和运输费用结算单据上注明的运输费用的7%扣除率计算的增值税额，借记“应交税费-----应交增值税(进项税额)”账户，按支付的价税款和运杂费用，贷记“银行存款”等账户;建造固定资产领用工程物资时借记“在建工程”账户，贷记“工程物资”账户;自营工程发生的其他费用(如应负担的职工薪酬等)，按实际发生额，借记“在建工程”账户，贷记“银行存款”(或“应付职工薪酬”等)账户;工程完工达到预定可使用状态时，企业应计算固定资产的实际成本，编制交付使用固定资产明细表，借记“固定资产”账户，贷记“在建工程”账户。

　　企业所建造的固定资产已达到预定可使用状态，但尚未办理竣工决算的，应当按照工程预算、造价等估计价值确定其成本转入固定资产，并计提固定资产折旧，待办理竣工决算手续后，再按实际成本调整原来的暂估价值，但不需要调整原已计提的折旧额。

　　[例4-39]某企业采用自营方式建造厂房一幢.以银行存款购入建造厂房用材料200 000元。支付的增值税额为34 000元.购入的材料全部用于工程建设;该工程应负担工程建筑人员薪酬84 000元;另以银行存款支付工程其他支出20 000元;工程完工达到预定可使用状态并办理了竣工决算手续。应作如下会计分录：

　　(1)购入工程用材料

　　借：工程物资　　　　　　　　　　　　　200 000

　　应交税费——应交增值税(进项税额) 34 000

　　贷：银行存款 　　　　　　　　　　　　　　234 000

　　(2)领用工程材料

　　借：在建工程——厂房　　　　　　　　　200 000

　　贷：工程物资　　　　　　　　　　　　　　 200 000

　　(3)分配应负担工程人员薪酬

　　借：在建工程一一厂房　　　　　　　　　 84 000

　　贷：应付职工薪酬　　　　　　　　　　　　　84 000

　　(4)支付工程其他支出

　　借：在建工程——厂房　　　　　　　　　 20 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　　　　　　20 000

　　(5)工程完工达到预定可使用状态并办理竣工决算手续

　　借：固定资产　　　　　　　　　　　　　304 000

　　贷：在建工程——厂房　　　　　　　　　　 304 000



　　例题：

　　资料：上海明通电子有限公司为一般纳税人，增值税率17%。2006年发生如下业务：

　　因生产经营需要，2006年年初开始自营建造厂房一幢。签发转账支票购买建造厂房用各类材料物资，取得增值税专用发票上注明的材料物资金额100,000.00元，税额17,000.00元，并于当月开工领用全部工程用材料。赊购原材料一批，增值税专用发票注明的金额1,500,000.00元，税额255,000.00元。材料验收入库后工程领用其中的30%。建造厂房应支付的工人工资为100,000.00元，并以银行卡转账发放工资。应交纳的营业税为50,000.00元。建造厂房发生其他各类支出200,000.00元，均用银行存款付讫。2006年年末厂房完工达到预定可使用状态，并验收交付投入使用。

youjun

2.要求：根据以上业务编制会计分录。
　　①借：工程物资

　　应交税费-应交增值税(进项税额)100,000.00

　　17，000

　　贷：银行存款　　117,000.00

　　②借：在建工程—厂房100,000.00

　　贷：工程物资　　100,000.00

　　③借：原材料1,500,000.00

　　应交税费—应交增值税(进项税额)255,000.00

　　贷：应付账款　　1,755,000.00

　　④借：在建工程—厂房450,000.00

　　贷：原材料　　450,000.00

　　⑤借：在建工程—厂房100,000.00

　　贷：应付职工薪酬—工资　　100,000.00

　　⑥借：应付职工薪酬—工资100,000.00

　　贷：银行存款　　100,000.00

　　⑦借：在建工程—厂房50,000.00

　　贷：应交税费—应交营业税　　50,000.00

　　⑧借：在建工程—厂房200,000.00

　　贷：银行存款　　200,000.00

　　⑨借：固定资产900,000.00

　　贷：在建工程—厂房　　900,000.00

youjun

(三)固定资产折旧的核算
　　固定资产折旧是指在固定资产的使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行的系统分摊。固定资产系统分摊的这部分价值，形成折旧费用，在固定资产的有效使用年限内分摊计入各期成本费用。

　　企业应当按月计提折旧，并根据用途分别计入相关资产的成本或当期费用。固定资产计提折旧时，应以月初可提取折旧的固定资产账面原值为依据。当月增加的固定资产，当月不计提折旧，从下月起计提折旧;当月减少的固定资产，当月仍计提折旧，从下月起停止计提折旧;已提足折旧的固定资产，无论能否继续使用，均不再提取折旧;提前报废的固定资产，也不再补提折旧。所谓提足折旧，是指已经提足该项固定资产应提的折旧总额。应提的折旧总额为固定资产原值减去预计残值加上预计清理费用后的余额。

　　因此企业每月应计提的固定资产折旧可按下列公式计算：

　　当月固定资产应计提的折旧额=上月固定资产计提的折旧额+上月增加固定资产应计提的折旧额-上月减少固定资产应计提的折旧额。

　　企业计提的固定资产折旧，应根据固定资产用途，分别计入有关成本费用。对于生产车间用固定资产计提的折旧，计入“制造费用”账户;行政管理部门使用固定资产计提的折旧，记入“管理费用”账户等。

　　在会计实务中，各月计提折旧的工作一般是通过编制“固定资产折旧计算表”来完成的。

　　[例4—40]某企业2008年l0月份的固定资产折旧计算表如表4—4所示。

　　表：4-4

　　上 月上月增加上月减少本 月分配

　　使用部门折旧额原值折旧额原值折旧额折旧额费用

　　铸造车间50060 0002003 0000100600

　　加工车问75048 00024078 000400590制造

　　费用

　　装配车间70520 00015045 000300555

　　行政管理部门2007 00035　　　　235管理

　　费用

　　合计2 155135 000625153 0008001 980

　　根据上述“固定资产折旧计算表”应作如下会计分录：

　　借：制造费用——铸造车间　　　　600

　　——加工车间　　　　590

　　——装配车间　　　　555

　　管理费用　　　　　　　　　　235

　　贷：累计折旧　　　　　　　　　　1980

youjun

五、无形资产的核算
　　(一)无形资产的概念

　　无形资产是指企业拥有或控制的、没有实物形态的可辨认非货币性资产，包括专利权、非专利技术、商标权、著作权、土地使用权、特许权等。

　　商誉因无法与企业的其他资产分离单独存在，不具有可辨认性，故不属于无形资产。

　　(二)无形资产的初始计量

　　按照《企业会计准则第6号-----无形资产》的规定，无形资产应当按照成本进行初始计量。对于由不同来源取得的无形资产，其取得成本不尽相同。

　　1.外购无形资产的成本

　　外购无形资产的成本，包括购买价款、相关税费，以及直接归属于使该项资产达到预定可使用状态所发生的其他支出。

　　2.自行开发无形资产

　　企业自行进行的研究开发，应区分研究阶段和开发阶段分别进行核算。

　　(1)研究阶段

　　研究是指为获取并理解新的科学或技术 而进行的独创性的有计划的调查。研究阶段的工作是探索性的，进行研究活动将来能否成功，是否会转入开发、开发后能否形成无形资产具有较大的不确定性，企业也无法证明其研究活动一定能够形成带来未来经济利益的无形资产。因此，研究阶段的有关支出，在发生时应当费用化并计入当期损益(管理费用)。

　　(2)开发阶段

　　开发是指在进行商业性生产和使用前，将研究成果或其他知识应用于某项计划或设计，以生产出新的或具有实质性改进的材料、装置、产品等。相对于研究阶段而言，开发阶段是在研究阶段取得成果的基础上的工作，在很大程度上具备形成一项新产品或新技术的基本条件。此时，如果企业能够证明开发阶段的支出满足了无形资产的定义及相关确认条件，则所发生的开发支出可以资本化，计入无形资本的成本。

　　3.投资者投入的无形资产

　　投资者投入的无形资产，应当按照投资合同或协议约定的价值确定，但合同或协议约定的价值不公允的除外。

　　此外，还有接受捐赠的无形资产、债务重组取得的无形资产以及以非货币性交易换入的无形资产等，均应按有关会计准则规定确定其成本，教材不做要求。

　　(三)无形资产增加的核算

　　无形资产的增加，按其来源不同分为：购置的无形资产，自行研发的无形资产，投资者投入的无形资产，接受捐赠的无形资产等，企业应当分别不同来源进行会计处理。

　　1.外购无形资产

　　[例4—41]某股份有限公司从外单位购得一项商标权,支付价款30 000元，款项已支付，该商标权的使用寿命为l0年，不考虑残值的因素。

　　借：无形资产——商标权　　　30 000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　30 000

　　2.自行研究开发无形资产

　　按《企业会计准则第6号——无形资产》的规定，企业应将无形资产的研究开发分为研究阶段和开发阶段。研究阶段的支出全部费用化，计入当期损益(管理费用);开发阶段的支出符合资本化条件的予以资本化.不符合资本化条件的计入当期损益。为了核算企业无形资产研发阶段的支出，应设置“研发支出”账户，该账户属于成本类账户，借方登记研发阶段发生的各项研发费用和支出，贷方登记转入无形资产或当期损益的金额，期末借方余额表示研发阶段已经发生的支出。

　　3.投资者投入无形资产

　　[例4—43]某股份有限公司接受A公司以其所拥有的专利权作为出资.双方协议约定的价值为20 000元，按照市场情况估计其公允价值为20 000元，已办妥相关手续。

　　借：无形资产　　　　　　　20 000

　　贷：实收资本　　　　　　　　　　20 000

　　(四)无形资产的后续计量

　　企业的无形资产按其使用寿命能否准确估计，分为使用寿命有限的无形资产和使用寿命不确定的无形资产。

　　1.使用寿命有限的无形资产

　　使用寿命有限的无形资产，应在其预计的使用寿命内采用系统合理的方法对应摊销金额进行摊销。应摊销金额，是指无形资产的成本扣除残值及已计提减值准备后的金额。

　　(1)摊销期和摊销方法

　　无形资产的摊销期自其可供使用时开始至终止确认时停止。

　　对某项无形资产摊销所使用的方法应依据从资产中获得的预期未来经济利益的预计消耗方式来选择，并一致地运用于不同会计期间。无法可靠确定预期实现方式的，应当采用直线法摊销。

　　(2)残值的确定

　　无形资产的残值一般为零，除非有第三方承诺在无形资产使用寿命结束时，愿意以一定的价格购买该项无形资产，或是存在活跃的市场，通过市场可以得到无形资产使用寿命结束时的残值信息，并且从目前情况看，在无形资产使用寿命结束时，该市场还可能存在的情况下，无形资产可以存在残值。

　　(3)无形资产价值摊销的会计处理

　　使用寿命有限的无形资产应当在使用寿命内，采用合理的摊销方法进行摊销，无形资产的摊销金额一般应计入当期损益，但如果某项无形资产是专门用于生产某产品或其他资产，则无形资产的摊销金额应计入相关资产的成本。无形资产的摊销应设置“累计摊销”账户进行核算。

　　[例4—44]承[例4—41]，假定按年以直线法摊销该无形资产的价值，应作如下会计分录：

　　借：管理费用　　　　　　3 000

　　贷：累计摊销　　　　　　　　　3 000

　　2.使用寿命不确定的无形资产

　　对于根据可获得的情况判断，无法合理估计其使用寿命的无形资产，应作为使用寿命不确定的无形资产。对于使用寿命不确定的无形资产，在持有期间内不应摊销。无论它是否存在减值迹象，每年都应当进行减值测试。需要计提减值准备的，相应计提有关的减值准备。

youjun

六、交易性金融资产的核算
　　(一)账户设置

　　交易性金融资产主要是指企业为了近期内出售而持有的金融资产，如企业以赚取差价为目的从二级市场购入的股票、债券、基金等。企业应当设置“交易性金融资产”，“公允价格变动损益”、“投资收益”等科目核算交易性金融资产的取得、收到现金股利或利息、处置等业务。

　　“交易性金融资产”科目核算企业交易性金融资产的公允价值，其借方登记交易性金融资产的取得成本、资本负债表日其公允价值高于账面价值的差额等，贷方登记资产负债表日其公允价值低于账面价值的差额，以及企业出售交易性金融资产时结转的成本和公允价值变动损益。企业应当按照交易性金融资产的类别和品种，分别设置“成本”、“公允价值变动”等明细科目进行核算。

　　“公允价值变动损益”属于损益类科目，核算企业交易性金融资产等公允价值变动而形成的应计入当期损益的利得或损失

　　“投资收益”科目核算企业对外投资实现的投资收益或发生的投资损失，期末转入“本年利润”后无余额。

　　(二)交易性金融资产的取得

　　企业取得交易性金融资产时，应当按照该金融资产取得时的公允价值作为其初始确认金额，记入“交易性金融资产——成本”科目，取得交易性金融资产所支付价款中包含了已宣告但尚未发放的现金股利或已到付息期但尚未领取的债券利息的，应当单独确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目，不构成取得交易性金融资产的成本。

　　取得交易性金融资产所发生的相关交易费用应当在发生时计入当期损益(投资收益)。交易费用是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用，包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出。

　　[例4—45]2008年1月20日，甲公司委托某证券公司从上海证券交易所购入A上市公司股票l0万股。并将其划分为交易性金融资产。该笔股票投资在购买日的公允价值为l00万元。另支付相关交易费用金额为2.5万元，甲公司应作如下会计分录：

　　(1)2008年1月20日。购买A上市公司股票时

　　借：交易性金融资产一一成本　　1 000 000

　　贷：其他货币资金——存出投资款　　l 000 000

　　(2)支付相关交易费用时

　　借：投资收益　　　　　　　　　　 25 000

　　贷：其他货币基金——存出投资款　　　 25 000

　　(三)交易性金融资产的现金股利和利息

　　企业持有交易性金融资产期间，对于被投资单位宣告发放的现金股利或企业在资产负债表日按分期付息、一次还本债券投资的票面利率计算的利息收入，应当确认为应收项目，记入“应收股利”或“应收利息”科目并记入投资收益。

　　[例4—46]2008年2月10日，甲公司收到持有的作为交易性金融资产管理的股票宣告分红，甲公司应分l0万元，并于2008年3月10日收到入账。甲公司应作如下会计分录：

　　(1)2008年2月10日，被投资单位宣告分红时

　　借：应收股利　　　　　　　　　　100 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　100 000

　　(2)2008年3月10日，收到股利时

　　借：银行存款　　　　　　　　　　100 000

　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　100 000

　　(四)交易性金融资产的期末计量

　　在资产负债表日，交易性金融资产应当按照公允价值计量，公允价值与账面价值之间的差额计入当期损益。企业应当在资产负债表日按照交易性金融资产公允价值与账面余额的差额，借记或贷记“交易性金融资产——公允价值变动”科目，贷记或借记“公允价值变动损益”科目。

　　[例4—47]假定2008年6月30日，甲公司仍持有上述作为交易性金融资产管理的A上市公司股票l0万股;当日该股票市价为每股l3元。甲公司应确认该股票的公允价值变动损益。作如下会计分录：

　　借：交易性金融资产——公允价值变动 300 000

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　300 000

　　(五)交易性金融资产的处置

　　企业处置(出售、转让)交易性金融资产时，实际收到的价款与其账面价值的差额，应作投资损益处理，借记或贷记“投资收益”账户;同时，应结转原先记入该交易性金融资产的公允价值变动，借记或贷记“公允价值变动损益”账户，贷记或借记“投资收益”账户。

youjun

[例4—48]承 [例4—47]，2008年7月16日，甲公司将持有的A上市公司股票10万股全部出售，实际收到价款132万元，。应作如下会计分录：
　　借：银行存款　　　　　　　　　　　1320000

　　贷：交易性金融资产——成本　　　　　　　1000000

　　——公允价值变动　　　 300000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　　20000

　　同时：

　　借：公允价值变动损益　　　　　　　300000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　 300000

　　教材P168页：

　　3.2008年3月6日，甲公司在证券交易所以存出投资款2 400 000元购入A公司股票30万股(每股面值l元)作为交易性金融资产，另支付手续费50 000元。2008年4月25日，A公司宣告发放2007年度现金股利每股0.1元，甲公司于2008年5月12日收到股利存入投资款户。2008年6月30日，A公司股票每股市价为7.50元。2008年7月5日，甲公司将该30万股A公司股票全部售出，实际收到价款2 600 000元存入投资款户。假定甲公司每年6月30日和l2月31日对外提供财务会计报告。

　　(1)2008年3月6日，甲公司交易性金融资产的入账价值为( )元。

　　A.300 000

　　B.350 000

　　C.2 400 000

　　D.2 450 000

　　[答案]C

　　(2)2008年3月6日，甲公司应作的会计分录有( )。

　　A.借：交易性金融资产——成本　　300 000

　　投资收益　　　　　　　　　 50 000

　　营业外支出　　　　　　　2 050 000

　　贷：其他货币资金——存出投资款 2 400 000

　　B.借：交易性金融资产——成本　2 400 000

　　投资收益　　　　　　　　　 50 000

　　贷：其他货币资金——存出投资款 2 450 000

　　C.借：交易性金融资产——成本　2 450 000

　　贷：其他货币资金——存出投资款 2 450 000

　　D.借：交易性金融资产——成本　　350 000

　　投资收益　　　　　　　　2 100 000

　　贷：其他货币资金——存出投资款 2 450 000

　　[答案]B

　　(3)甲公司持有该交易性金融资产期间应作的会计分录包括 ( )。

　　A.借：应收股利　　　　　　　　　　　　 30 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　B.借：其他货币资金——存出投资款　　　 30 000

　　贷：应收股利　　　　　　　　　　　　　　　30 000

　　C.借：交易性金融资产——公允价值变动 l 50 000

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　 150 000

　　D.借：公允价值变动损益　　　　　　　　150 000

　　贷：交易性金融资产——公允价值变动　　　 150 000

　　[答案]ABD

　　(4)2008年7月5日，甲公司出售该股票时应作的会计分录包括( )。

　　A.借：银行存款 　　　　　　　　　　 2 600 000

　　交易性金融资产——公允价值变动 1 50 000

　　贷：交易性金融资产——成本　　　　　　2 400 000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　350 000

　　B.借：投资收益　　　　　　　　　　　　150 000

　　贷：公允价值变动损益　　　　　　　　　　150 000

　　C.借：其他货币资金——存出投资款　　2 600 000

　　交易性金融资产——公允价值变动　150 000

　　贷：交易性金融资产——成本　　　　　　2 400 000

　　投资收益　　　　　　　　　　　　　　350 000

　　D.借：公允价值变动损益　　　　　　　　150 000

　　贷：投资收益　　　　　　　　　　　　　　150 000

　　[答案]BC

　　(5)2008年，甲公司该项交易性金融资产累计产生的损益为( )元。

　　A.180 000

　　B.200 000

　　C.230 000

　　D.250 000

　　[答案]A

　　  

youjun

第一节　资产的核算

　　七、长期股权投资的核算

　　(一)概述

　　长期股权投资包括：对子公司、联营企业和合营企业的投资;投资企业对被投资企业在重大影响以下、在活跃市场中没有报价权、公允价值无法可靠计量的权益性投资。

　　1.对子公司的投资

　　对子公司的投资是指投资企业能够对被投资单位实施控制的权益性投资。控制是指有权决定一个企业的财务政策和经营政策，并能据以从该企业的经营活动中获取利益。存在控制关系的投资企业和被投资企业之间称为母子关系。

　　控制关系一般存在以下情况：一是投资企业直接或间接拥有被投资企业50%以上的表决权的资本;二是投资企业虽然直接或间接拥有被投资企业50%以下的表决权的资本，但具有实质控制权。

　　2.对合营企业的投资

　　投资企业与其他合营方一同对被投资单位实施共同控制的权益性投资。共同控制是指按照合同约定对被投资单位的经济活动实施共有的控制。

　　投资企业与其他合营方对被投资单位实施共同控制的，被投资企业为其合营企业。

　　3.对联营企业的投资

　　投资企业对被投资单位具有重大影响的权益性投资。重大影响，是指对一个企业的财务和经营政策有参与决策的权力，但并不能够控制或者与其他方一起共同控制这些政策的制定。

　　投资企业对被投资单位拥有权益性投资并具有重大影响时，被投资企业为其联营企业。当投资企业直接或间接拥有被投资企业20%以上但低于50%的表决权股份时，一般认为，投资企业对被投资企业具有重大影响。

　　4.投资企业对被投资企业不具有控制、共同控制和重大影响，并且在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益性投资。

　　(二)长期股权投资的初始计量与核算

　　长期股权投资在取得时，应按初始投资成本入账。长期股权投资的初始投资成本，应分别企业合并和非企业合并两种情况确定，本书只介绍以非企业合并方式取得长期股权投资的初始计量。

　　企业以支付现金取得的长期股权投资，应当按照实际支付的购买价款作为初始投资成本。初始投资成本包括购买过程中支付的手续费等必要支出，但所支付的价款中包含的被投资单位已宣告但尚未发放的现金股利或利润应作为应收项目核算，不构成取得长期股权投资的成本。

　　[例4—49]甲公司于2008年2月10日自公开市场买入乙公司20%的股份，实际支付价款16 000万元，其中包括乙公司已经于2月5日宣告发放的现金股利1 000万元。另支付手续费等相关费用400万元。甲公司取得该部分股份后，对乙公司具有重大影响。甲公司应作如下会计分录：

　　借：长期股权投资　　 154 000 000

　　应收股利　　　　　10 000 000

　　贷：银行存款　　　　　　　l64 000 000

　　企业取得长期股权投资的方式还包括投资者投入、债务重组换入、非货币性资产交换换入等方式，教材不做要求。

　　(三)长期股权投资的后续计量和核算

　　1.收到投资成本种包含的已宣告但尚未发放的现金股利或利润的处理。

　　[例4—50]承[例4-49]，甲企业于5月5日收到购入乙公司股票时乙公司已宣告发放的现金股利10 000 000元存入银行。

　　借：银行存款　　　　　l0 000 000

　　贷：应收股利　　　　　　　l0 000 000

　　2.长期股权投资损益的确认及账务处理

　　(1)长期股权投资核算的成本法

　　(2)长期股权投资核算的权益法

youjun

第二节　负债的核算

　　负债是指企业由过去的交易或者事项形成的、预期会导致经济利益流出企业的现时义务。负债有确切的债权人、到期日和确定的金额，到期必须还本付息，这是负债不同于所有者权益的一个明显特征。

　　负债按其偿还期限的长短可以分为流动负债和非流动负债。

　　一、流动负债的核算

　　流动负债是指将在1年内(含1年)或超过1年的一个营业周期内偿还的债务，主要包括短期借款、应付账款、应付职工薪酬、应交税费等。

　　(一)短期借款的核算

　　1.短期借款的概念

　　短期借款是指企业为了满足其生产经营活动对资金的临时需要而向银行或其他金融机构等借入的偿还期限在1年以内(含1年)的各种借款。

　　2.短期借款利息的确认与计量

　　短期借款必须按期归还本金并按时支付利息。由于短期借款利息的支付方式和支付时间不同，会计处理的方法也有一定的区别：如果银行对企业的短期借款按月计收利息，或者在借款到期收回本金时一并收回利息，但利息数额不大，企业可以在收到银行的计息通知或在实际支付利息时，直接将发生的利息费用计入当期损益(财务费用);如果银行对企业的短期借款采取按季或半年等较长期间计收利息，或者是在借款到期收回本金时一并计收利息，数额较大，为了合理地计算各期损益额，保持各个期间损益额的均衡性，企业通常按权责发生制核算基础的要求，采取预提的方法按月计提借款利息，计入各期损益(财务费用)。

　　短期借款利息=借款本金×利率×计息期限

　　短期借款本金和利息的核算，需要设置“短期借款”和“应付利息”等账户。

　　“短期借款”是负债类账户，核算企业向银行或其他金融机构借入的期限在1年以内(含1年)的各种借款本金的增减变动及其结余情况。该账户的贷方登记取得的短期借款，即短期借款本金的增加，借方登记短期借款的偿还、即短期借款本金的减少，期末余额在贷方，表示企业尚未偿还的短期借款的本金的余额。短期借款应按照债权人的不同设置明细账户，并按照借款种类进行明细分类核算。

　　“应付利息”是负债类账户，核算企业按照合同约定应支付的利息。在资产负债表日，应按计算确定的短期借款应付利息，记入本账户贷方;实际支付利息时，记入本账户借方;期末余额在贷方，表示企业应付而未付的利息。

　　企业取得短期借款时，借记“银行存款”科目，贷记“短期借款”科目，在资产负债表日，按计算确定的短期借款利息费用，借记“财务费用”等科目，贷记“银行存款”或“应付利息”科目;偿还短期借款本金、支付利息时，借记“短期借款”、“应付利息”科目，贷记“银行存款”科目。

　　[例4—53]某有限责任公司因生产经营的临时性需要，于2008年4月15日向银行申请取得期限为6个月的借款100 000元，存入银行。该公司应作如下会计分录：

　　借：银行存款　　　　　l00 000

　　贷：短期借款　　　　　　　　　l00 000

youjun

(二)应付职工薪酬的核算
　　1.应付职工薪酬的涵义和组成内容

　　(1)应付职工薪酬的概念

　　应付职工薪酬是企业为获得职工提供的服务而给予的各种形式的报酬以及其他相关支出。职工的范围包括：①与企业订立正式劳动合同的所有人员(含全职、兼职和临时职工);②企业正式任命的人员(如董事会、监事会和内部审计委员会成员等);③虽未订立正式劳动合同或企业未正式任命，但在企业的计划、领导和控制下提供类似服务的人员。

　　(2)职工薪酬的内容

　　①职工工资、奖金、津贴和补贴。

　　②职工福利费，是指企业负担职工福利方面的义务而发生的支出。

　　③社会保险费，是指企业为职工交纳的医疗保险费、养老保险费、失业保险费、工伤保险费和生育保险费等社会保险费。

　　④住房公积金，是指企业在职工工作年限内，为职工按月交存、长期储蓄、归职工个人所有、专项用于职工住房支出的资金。

　　⑤工会经费和职工教育经费，是指企业根据《工会法》等有关规定，按每月全部职工工资总额的一定比例计提，向工会拨缴的经费和用于职工教育培训的经费。

　　⑥非货币性福利，是指企业给予职工的非货币性薪酬，包括企业以自产产品发放给职工作为福利、将企业拥有或租赁的资产无偿提供给职工适用、为职工无偿提供医疗保健服务等。

　　⑦辞退福利，即因解除与职工的劳动关系而给予的补偿，是指企业在职工劳动合同到期前解除与职工的劳动关系，或者为鼓励职工自愿接受裁减而给予职工的补偿。

　　2.应付职工薪酬的确认和计量

　　(1)应付职工薪酬的确认

　　企业应当在职工为其提供服务的会计期间，根据职工提供服务的受益对象，将确认的职工薪酬(包括货币性薪酬和非货币性福利)计入相关资产成本或当期损益，同时确认为应付职工薪酬，但解除劳动关系补偿(即辞退福利)全部计入当期损益。

　　具体应分别下列情况处理：

　　①应由生产产品、提供劳务负担的职工薪酬，计入产品成本或劳务成本。

　　②应由在建工程、无形资产负担的职工薪酬，计入建造固定资产或无形资产成本。

　　③上述两项以外的其他职工薪酬，计入当期损益。

　　(2)应付职工薪酬的计量

　　计量应付职工薪酬时，国家规定了计提基础和计提比例的，应当按照国家规定的标准计提。国家没有规定计提基础和计提比例的，企业应当根据历史经验数据和实际情况，合理预计当期应付职工薪酬。当期实际发生金额大于预计金额的，应当补提应付职工薪酬;当期实际发生金额小于预计金额的，应当冲回多提的应付职工薪酬。

　　按照2007年1月1日起施行的《企业财务通则》和《关于实施修订后的<企业财务通则>有关问题的通知》(财会[2007]48号)的规定，企业不再按照工资总额14%计提职工福利费。企业负担职工福利方面的义务而发生的支出，所需费用直接作为成本(费用)列支。

　　3.应付职工薪酬的核算

　　为了核算企业根据有关规定应付给职工的各种薪酬，应设置“应付职工薪酬”账户。企业确认的应付职工薪酬，记入本账户贷方;企业发放给职工的工资、奖金、津贴和补贴及福利费，按规定交纳社会保险费和住房公积金，支付工会经费和职工教育经费用于职工培训等，记入本账户借方;期末余额在贷方，表示企业应付而未付的职工薪酬。

　　企业应当根据职工提供服务的受益对象，确认应付职工薪酬。生产部门人员的职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“劳务成本”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目;应由在建工程、研发支出负担的职工薪酬，借记“在建工程”、“研发支出”等科目，贷记“应付职工薪酬”科目;管理部门人员、销售人员的职工薪酬，借记“管理费用”或“销售费用”科目，贷记“应付职工薪酬”科目。

　　向职工支付工资、奖金、津贴、福利费等，从应付职工薪酬中扣还的各种款项(代垫的家属医疗费、个人所得税)等，借记“应付职工薪酬——工资”科目，贷记“银行存款”、“库存现金”、“其他应收款”、“应交税费——应交个人所得税”等科目;支付工会经费和职工教育经费用于工会活动和职工培训，借记“应付职工薪酬——工会经费(或职工教育经费)”科目，贷记“银行存款”等科目;按照国家有关规定交纳社会保险费和住房公积金，借记“应付职工薪酬——社会保险费(或住房公积金)”科目，贷记“银行存款”科目。

　　[例4—54] 2008年3月，甲公司当月发放工资2 680 000元，其中：生产部门直接生产人员工资l 800 000元;生产部门管理人员工资250 000元;公司管理部门人员工资300 000元;公司专设销售机构人员工资200 000元;从事建造厂房人员工资l30 000元。

　　根据所在地政府规定，公司分别按照职工工资总额的10%、12%、2%和l0.5%计提医疗保险费、养老保险费、失业保险费和住房公积金。交纳给当地社会保险经办机构和住房公积金管理机构。根据2007年实际发生的职工福利费情况，公司预计2008年应承担的职工福利费金额为职工工资总额的2%，职工福利的受益对象为上述所有人员。公司分别按照职工工资总额的2%和2.5%计提工会经费和职工教育经费。

　　应计人生产成本的职工薪酬金额=1 800 000+1 800 000×(10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+2.5%)=2 538 000(元)

　　应计入制造费用的职工薪酬金额=250 000+250 000×(10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+2.5%)=352 500(元)

　　应计入管理费用的职工薪酬金额=300 000+300 000×(10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+2.5%)=423 000(元)

　　应计人销售费用的职工薪酬金额=200 000+200 000×(10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+2.5%)=282 000(元)

　　应计入在建工程成本的职工薪酬金额=130 000+130 000×(10%+12%+2%+10.5%+2%+2%+2.5%)=183 300(元)

　　公司在分配、确认应付职工薪酬时，应作如下会计分录：

　　借：生产成本　　　　　　　2 538 000

　　制造费用　　　　　　　　352 500

　　管理费用　　　　　　　　423 000

　　销售费用　　　　　　　　282 000

　　在建工程　　　　　　　　l83 300

　　贷：应付职工薪酬——工资薪金　　 2 680 000

　　——职工福利　　　　53 600

　　——社会保险费　　 643 200

　　——住房公积金　　 281 400

　　——工会经费　　　　53 600

　　——职工教育经费　　67 000

　　企业以其自产产品作为非货币性福利发放给职工的，应当根据受益对象，按照该产品的公允价值，计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“生产成本”、“制造费用”、“管理费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目。企业以其自产产品实际发放给职工时，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”科目;同时还应结转产品的成本，借记“主营业务成本”科目，贷记“库存商品”科目。

　　企业将拥有的房屋等资产无偿提供给职工使用的，应当根据受益对象，将该住房每期应计提的折旧计入相关资产成本或当期损益，同时确认应付职工薪酬，借记“管理费用”、“生产成本”、“制造费用”等科目，贷记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目;同时，借记“应付职工薪酬——非货币性福利”科目，贷记“累计折旧”科目。

　　难以认定受益对象的非货币性福利，直接计入当期损益和应付职工薪酬。

　　[例4—55]甲公司(一般纳税人)为一家空调生产企业。2008年2月，公司决定以其生产的空调作为福利发放给职工。每人发放一台空调。公司共有职工200人，其中生产工人l50人，车间管理人员20人，厂部管理人员30人。该型号空调的每台不含税售价为5 800元，单位成本为4200元，增值税率为l7%。甲公司的会计处理如下：

　　(1)公司决定发放非货币性福利时

　　计入生产成本的职工薪酬金额=l50×5 800×(1+17%)=1 017 900(元)

　　计入制造费用的职工薪酬金额=20×5 800×(1+17%)=135 720(元)

　　计入管理费用的职工薪酬金额=30×5 800×(1+17%)=203 580(元)

　　借：生产成本　　　　　　　　　　　l 017 900

　　制造费用　　　　　　　　　　　　l35 720

　　管理费用　　　　　　　　　　　　203 580

　　贷：应付职工薪酬——非货币性福利　　　l 357 200

　　(2)实际发放非货币性福利时

　　借：应付职工薪酬——非货币性福利 l 357 200

　　贷：主营业务收入 　　　　　　　　　　 l l60 000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　197 200

　　借;主营业务成本　　　　　　　　　 840 000

　　贷：库存商品 　　　　　　　　　　　　　 840 000

youjun

(三)应付及预收账款的核算
　　1.应付账款的核算

　　(1)应付账款核算的内容

　　应付账款是指企业购买材料、商品和接受劳务供应等应支付给供应者的款项。应付账款的入账时间应为商品货物的所有权发生转移的时间。

　　为了核算应付账款的形成及其偿还情况，应设置“应付账款”账户，贷方登记企业购买材料物资、接受劳务等所形成的应付未付款项;借方登记偿还的应付账款，或开出商业汇票抵付应付账款的款项，或冲销无法支付的应付账款;余额一般在贷方，表示尚未偿还的应付账款。企业应付各种赔款、应付租金、应付存入保证金等，不在本账户核算，在其他应付款中核算。

　　(2)应付账款的核算

　　企业购入材料、商品等验收入库，但货款尚未支付，应根据有关凭证(发票账单、随货同行发票等)上记载的实际价款或暂估价值，借记“原材料”等账户，按应付的款项，贷记“应付账款”账户;企业接受供应单位提供劳务而发生的应付而未付款项，应根据供应单位的发票账单，借记“生产成本”、“管理费用”等账户，贷记“应付账款”账户;交易涉及增值税进项税额的，还应进行相应的处理;偿还应付账款，或开出商业汇票抵付应付账款的款项，或冲销无法支付的应付账款时，借记“应付账款”账户，贷记有关账户。

　　[例4-56]某一般纳税企业向B公司购入材料一批，货款80000元，增值税13600元，对方代垫运杂费400元。材料已运到并验收入库，款项尚未支付(存货采用实际成本核算)。该企业应作如下会计处理：

　　借：原材料　　　　　　　　　　　　　　　　　80 400

　　应交税费——应交增值税(进项税额)　　　 13600

　　贷：应付账款——B公司　　　　　　　　　　　　94000

　　若上述款项已通过银行支付，则该企业应作如下会计处理：

　　借：应付账款——B公司　　94000

　　贷：银行存款　　　　　　94000

　　[例4-57]根据供电部门通知，企业本月应付电费48000元，其中生产车间电费32000元，企业行政管理部门电费16000元，款项尚未支付。

　　借：制造费用　　　　　　　　　　32000

　　管理费用　　　　　　　　　　16000

　　贷;应付账款——×供电部门　　　48000

　　有些应付账款由于债权单位撤销或者其他原因，企业无法支付该笔应付的款项。对于无法支付的应付款项，企业应按其账面余额列入营业外收入处理，借记“应付账款”账户，贷记“营业外收入”账户。

　　2.预收账款的核算

　　(1)预收账款核算的内容

　　预收账款是指企业按照合同规定，向购货单位预先收取的款项。根据购销合同的规定，销货企业可向购货企业先收取一部分货款，待向对方发货后再收取其余货款。企业在发货前所收取的货款，就成为企业的负债。与应付账款不同，这一负债不是以货币偿付，而是以货物或者提供劳务偿付。

　　企业应设置“预收账款”账户，用来核算企业按照合同规定向购货单位预收的款项。该账户贷方登记预收货款的数额和购货单位补付货款的数额;借方登记企业向购货方发货后冲销的预收货款数额和退回购货方多付货款的数额;余额一般在贷方，表示已预收货款但尚未向购货方发货或者尚未提供的劳务的数额。

　　预收货款业务不多的企业，可以不设置“预收账款”账户，其所发生的预收货款，可通过“应收账款”账户贷方核算。

　　(2)预收账款的核算

　　企业按规定向购货单位预收货款时，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户;将货物交给购货方时，按售价及增值税，借记“预收账款”账户，贷记“主营业务收入”、“应交税费——应交增值税(销项税额)”账户;收到购货单位补付的货款，借记“银行存款”账户，贷记“预收账款”账户;向购货单位退回其多付的款项时，借记“预收账款”账户，贷记“银行存款”账户。

　　[例4-58]某一般纳税企业与D企业签订供货合同，供货金额100000元，增值税额17000元。D企业先付全部款项的40%，余款交货后付清。该企业应作如下会计处理：

　　(1)预收40%货款时

　　借：银行存款　　　　　　　　46800

　　贷：预收账款——D企业　　　46800

　　(2)按合同规定，向D企业发出货物，确认销售实现时

　　借：预收账款——D企业　　　　　　　　　　117000

　　贷：主营业务收入　　　　　　　　　　　　　100000

　　应交税费——应交增值税(销项税额)　　 17000

　　(3)收到D企业补付的欠款时

　　借：银行存款　　　　　　　　70200

　　贷：预收账款——D企业　　　70200

　　3.其他应付款的核算

　　(1)其他应付款核算的内容

　　其他应付款是指与企业购销业务没有直接关系的应付、暂收款项，包括应付租入包装物的租金、经营租入固定资产的应付租金、出租或出借包装物收取的押金、应付及暂收其他单位的款项等。

　　企业应设置“其他应付款”账户，贷方登记发生的各种应付、暂收款项，借方登记偿还或转销的各种应付、暂收款项，余额在贷方，表示应付而未付的款项。

　　(2)其他应付款的核算

　　企业发生各种应付、暂收款项时，借记“银行存款”等账户，贷记“其他应付款”账户;支付或退回有关款项时，借记“其他应付款”账户，贷记“银行存款”等账户。

　　[例4-59]某企业出租包装箱一批，收取押金5000元，存入银行。出租期满收回该批包装箱，并退还原收取的押金。应作如下会计处理：

　　(1)收取包装物押金时

　　借：银行存款　　　　　　　　　　　　5000

　　贷：其他应付款——存入保证金　　　　5000

　　(2)收回包装物，退还押金时

　　借：其他应付款——存入保证金　　5000

　　贷：银行存款　　　　　　　　　　5000