【经典案例】合作建房判定纠纷经典案例（十五）

银河飞雪

【关键词】生效的民事判决认定涉案的合作项目属于“合作建房”，税务局认定该合作项目不构成“合作建房”的情形，就同一事实司法认定和税收认定存在不一致，民事合同纠纷语境下的“合作建房”与税收征收法律关系中的“合作建房”存在不同。

【经典案例】合作建房判定纠纷经典案例（十五）

河南省高级人民法院书（2019）豫行再157号

河南省高级人民法院行 政 判 决 书

（2019）豫行再157号

再审申请人(一审原告、二审上诉人)：郑州**药业有限公司。

委托代理人：徐晓鹏,男,1978年3月4日生,汉族,住河南省荥阳市,该公司员工。

委托代理人：霍正欣,金博大律师事务所律师。

再审被申请人(一审被告、二审被上诉人)：国家税务总局郑州经济技术开发区税务局。住所地：河南省郑州市航海东路1345号。

委托代理人：张建勇，该局工作人员。

委托代理人：张欢,河南久灵律师事务所律师。

再审被申请人(一审被告、二审被上诉人)：国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局。住所地：河南省郑州市郑东新区商鼎路89号。

委托代理人：王晓稳,该局工作人员。

委托代理人：朱命强,上海市建纬（郑州）律师事务所律师。

再审申请人郑州**药业有限公司（以下简称**公司）因与被申请人国家税务总局郑州经济技术开发区税务局（以下简称经开区税务局）、国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局（以下简称实验区税务局）税务行政征收及行政复议一案，不服河南省郑州市中级人民法院（2018）豫01行终493号行政判决，向本院申请再审。

本院作出(2019)豫行申39号行政裁定，提审本案。本院依法组成合议庭，于2019年11月19日公开开庭审理了本案，再审申请人**公司的法定代表人陈**及委托代理人徐晓鹏、霍正欣，被申请人经开区税务局的委托代理人张建勇、张欢，被申请人实验区税务局的委托代理人王晓稳、朱命强到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

本案被诉行政行为:

2016年12月9日，经开区税务局就**公司与平顶山市**物资贸易有限公司（以下简称**公司）合作建房项目征收土地增值税、印花税、地方教育附加、教育费附加、城市维护建设税合计9,806,145.52元，增值税（建筑物-二手房）4,684,298.91元。**公司不服该税务征收行为，于2017年2月3日向实验区税务局（原郑州新区税务局）申请行政复议。实验区税务局于2017年4月13日作出郑新地税复决字〔2017〕1号行政复议决定，维持经开区税务局对**公司于2016年12月9日作出的与**公司房屋转让项目按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格进行征收增值税税收决定的具体行政行为。

**公司诉至河南省中牟县人民法院请求：1、撤销实验区税务局作出的郑新地税复决字〔2017〕1号行政复议决定书；2、撤销对**公司与**公司合作建房项目按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格进行征收增值税，重新核定税收。

河南省中牟县人民法院一审认定：

**公司与**公司于2016年11月向经开区税务局申请办理不动产过户缴税事宜，办理时提供了郑州高新技术产业开发区人民法院作出的（2015）开民初字第2385号民事判决书和河南省郑州市中级人民法院作出的（2016）豫01民终5797号民事判决书。经开区税务局从判决书内容无法认定其不动产过户价格，无法核定其税款。

经开区税务局与契税分局沟通无果后向实验区税务局税政二处进行情况反馈，税政二处给予的反馈意见为：按照豫郑正达咨字第【2016】ZDXQ010001号《对郑尉路59号2号楼部分房地产计税价值的建议》中处理建议结果的价格区间确定不动产过户计税价值。

2016年12月9日，**公司向经开区税务局提供了《代为开具增值税发票缴纳申报表（房屋销售）》、《土地增值税纳税申报表（三）（非从事房地产开发的纳税人适用）》、（2015）开民初字第2385号民事判决书、（2016）豫01民终5797号民事判决书、合作建房期间票据不足《情况说明》、买卖双方委托书、经办人身份证复印件、豫郑鑫辉评字[2016]Z11002C《计税价值评估报告》、《代为开具增值税发票缴纳税款申报表（房屋销售）》等资料进行缴税申报。经开区税务局根据**公司提供的上述申报资料予以受理，**公司向经开区税务局缴纳土地增值税、印花税、地方教育附加、教育费附加、城市维护建设税合计9,806,145.52元，增值税（建筑物-二手房）4,684,298.91元。

**公司对该税务征收行为不服，于2017年2月3日向实验区税务局申请行政复议，经补正申请材料，实验区税务局于2017年2月17日受理行政复议申请，于4月13日作出郑新地税复决字〔2017〕1号行政复议决定，维持经开区税务局对**公司于2016年12月9日作出的与**公司房屋转让项目按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格进行征收增值税税收决定的具体行政行为。**公司对经开区税务局税务征收决定及实验区税务局的行政复议决定不服，提起行政诉讼。

河南省中牟县人民法院一审认为：

《中华人民共和国税收征收管理法》第八十八条第一款规定，纳税人、扣缴义务人、纳税担保人同税务机关在纳税上发生争议时，必须先依照税务机关的纳税决定缴纳或者解缴税款及滞纳金或者提供相应的担保，然后可以依法申请行政复议；对行政复议决定不服的，可以依法向人民法院起诉。

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第一百条规定，税收征管法第八十八条规定的纳税争议，是指纳税人、扣缴义务人、纳税担保人对税务机关确定纳税主体、征税对象、征税范围、减税、免税及退税、适用税率、计税依据、纳税环节、纳税期限、纳税地点以及税款征收方式等具体行政行为有异议而发生的争议。

本案中，**公司作为纳税人，对税务机关确定的征税范围和计税依据有异议而发生纳税争议，**公司按照经开区税务局的征收决定缴纳税款，先行提起行政复议后，向法院提起行政诉讼，符合法律法规规定的程序。

经开区税务局、实验区税务局认为**公司申报纳税后提起诉讼要求重新征税，违反了诚实信用原则，并以此抗辩请求驳回其诉讼请求，缺乏法律依据，不予支持。

《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十五条规定，合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当认定为房屋买卖合同。

《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函〔2005〕第1003号）规定，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税发〔1995〕156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。

本案中，**公司提供土地使用权，**公司提供资金，以**公司的名义合作开发房地产，建设过程中土地使用权未转移登记，**公司只分配固定数量的房屋。根据上述规定，**公司与**公司的行为不属于税收法律关系上的合作建房。

故此，**公司申请将其名下部分房屋转移登记至**公司名下，经开区税务局、实验区税务局认定**公司不能按照合作建房的相关政策规定享受相应的税收政策，具有事实根据和法律依据，予以支持。

《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条第一款第（四）项、第（六）项规定，虽设置帐簿，但帐目混乱或者成本资料、收入凭证、费用凭证残缺不全，难以查帐的，纳税人申报的计税依据明显偏低，又无正当理由的，税务机关有权核定其应纳税额。

《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条规定，纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：

（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；（四）按照其他合理方法核定。

采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。

本案中，**公司纳税申报时提交的合作建房期间票据不足的《情况说明》显示合作建房期间的票据大部分已丢失，很多建筑费用没有发票。**公司第一次提交纳税申报提交资料时出具的评估报告显示转移登记的房产评估总价为58,651,595元，经开区税务局认为交易价格明显偏低，并进行了核实，税务机关委托的评估公司对该处房地产建议评估价为每平方米4,500-5,200元。

基于此，根据上述规定，经开区税务局有权按照合理方法核定**公司应纳税额。故此，**公司自行委托评估公司对该处房地产的计税价值和重置价值进行评估，经评估，计税价值为98,370,277.01元，评估单价每平方米4,522元，经开区税务局对**公司提交的该评估结论予以采纳，作为计税价格，并无不当。

综上，经开区税务局对**公司作出的按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格征收增值税的决定，实验区税务局维持经开区税务局征收决定的复议决定，证据确凿，适用法律、法规正确，符合法定程序。**公司的诉讼请求，缺乏事实根据和法律依据，依法应予驳回。

河南省中牟县人民法院于2018年5月2日作出（2017）豫0122行初82号行政判决：驳回**公司的诉讼请求。一审案件受理费50元，由**公司负担。

**公司不服，向河南省郑州市中级人民法院提起上诉。

河南省郑州市中级人民法院二审经审理查明:

2018年7月16日，原郑州经济技术开发区地方税务局与郑州经济技术开发区国家税务局合并，新机构更名为国家税务总局郑州经济技术开发区税务局。2018年7月3日，原郑州新区地方税务局与原郑州新区国家税务局合并，新机构更名为国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局。2017年5月17日，原郑州**药业有限公司更名为郑州**实业有限公司。二审认定的其他事实与一审一致。

河南省郑州市中级人民法院二审认为：

案件争议焦点，一是涉案房屋是否为合作建房；二是经开区税务局、郑州航空港税务局核定的**公司的纳税标准及数额是否合法。

首先，关于涉案房屋是否为合作建房的问题。

《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十五条规定，合作开发房地产合同约定提供资金的当事人不承担经营风险，只分配固定数量房屋的，应当认定为房屋买卖合同。

《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》（国税函〔2005〕第1003号）规定，甲方提供土地使用权，乙方提供所需资金，以甲方名义合作开发房地产项目的行为，不属于合作建房，不适用《国家税务总局关于印发〈营业税问题解答（之一）〉的通知》（国税发〔1995〕156号）第十七条有关合作建房征收营业税的规定。

本案中，**公司提供土地使用权，**公司提供资金，以**公司的名义合作开发房地产，建设过程中土地使用权未转移登记，**公司只分配固定数量的房屋。

因此，根据上述规定，**公司与**公司的行为不属于税收法律关系上的合作建房，经开区税务局、实验区税务局认定其不能按照合作建房的相关政策规定享受相应的税收政策事实清楚，适用法律正确。

其次，《中华人民共和国税收征收管理法》第三十五条、《中华人民共和国税收征收管理法实施细则》第四十七条规定，纳税人有税收征管法第三十五条或者第三十七条所列情形之一的，税务机关有权采用下列任何一种方法核定其应纳税额：

（一）参照当地同类行业或者类似行业中经营规模和收入水平相近的纳税人的税负水平核定；（二）按照营业收入或者成本加合理的费用和利润的方法核定；（三）按照耗用的原材料、燃料、动力等推算或者测算核定；（四）按照其他合理方法核定。采用前款所列一种方法不足以正确核定应纳税额时，可以同时采用两种以上的方法核定。纳税人对税务机关采取本条规定的方法核定的应纳税额有异议的，应当提供相关证据，经税务机关认定后，调整应纳税额。

本案中，**公司纳税申报时提交材料显示建房期间的票据大部分已丢失，且其提交纳税申报提交资料时出具的评估报告显示转移登记的房产评估总价为58,651,595元，经开区税务局认为交易价格明显偏低，并进行了核实，税务机关委托的评估公司对该处房地产建议评估价为每平方米4,500-5,200元。

根据上述规定经开区税务局有权按照合理方法核定**公司应纳税额。**公司自行委托评估公司对该处房地产的计税价值和重置价值进行评估，经评估，计税价值为98,370,277.01元，评估单价每平方米4,522元。

因此，经开区税务局以**公司提交的该评估结论作为计税价格，并无不当。

综上，经开区税务局对**公司作出的按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格征收增值税的决定，实验区税务局维持经开区税务局征收决定的复议决定，事实清楚，适用法律、法规正确，符合法定程序。**公司的上诉理由不能成立，依法予以驳回。一审判决认定事实清楚，适用法律正确，程序合法，应予维持。河南省郑州市中级人民法院于2018年7月31日作出（2018）豫01行终493号行政判决：驳回上诉，维持原判。二审上诉费50元，由**公司承担。

**公司向本院申请再审称：

1、**公司与**公司系合作建房，不属于合作开发房地产，一、二审判决适用《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十五条，以**公司“不承担经营风险”的假判断为前提认定**公司与**公司是房屋买卖合同，是在错误认定事实的基础上又错误适用法律。

2、一、二审判决适用《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复》(国税函[2005]第1003号)属适用法律错误，**公司与**公司不是以房地产开发为目的建造商品房，不属于该批复的适用范围，应适用有关合作建房征收税款的规定。

3、**公司将其拥有并登记在**公司名下的房屋权属登记在自己名下，没有发生权属转移，不属于房屋买卖行为，不应缴纳房屋交易的各种税费。**公司要求据实重新核算税收，按照实际收到**公司的6800万元合作建房投资款进行计税，事实、法律依据充分。

4、**公司进行第二次重新申报是因为税务机关认为第一次申报价格较低并委托房地产评估测绘公司实地勘测后出具评估价格，**公司按照税务机关的要求进行第二次重新申报，不是**公司自行自愿申报。依据《财政部、国家税务总局关于开展应用房地产评估技术核定交易环节计税价格工作的通知》和国家对民营实体企业要加大减税力度的重要政策，税务机关应按“成本法”对**公司进行计税。

综上，请求撤销经开区税务局和实验区税务局的行政行为并判决税务部门重新作出行政行为。

经开区税务局辩称：

1、房地产开发并非仅限于房屋建设或者商品房屋的开发，而是包括土地开发和房屋开发在内的开发经营活动，合作建房属于合作开发房地产的典型模式，本案诉争属于合作开发房地产，原一、二审判决适用《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十五条和《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复（国税函2005第1003号），认定**公司与**公司之间不属于税收法律关系上的合作建房正确。

2、**公司称应当按照法院确认的实际收到6,800万元合作建房投资款进行征税错误。法院并未确认6800万元为投资款，而是对**公司和**公司二者涉6,800万元无异议的确认。**公司根据其自行委托的第三方机构的评估报告中的价款自行申报，经开区税务局按照**公司的申报理由和数额作为计税价格符合法律规定，应当维持经开区税务局的征收行为。

综上，原一、二审判决认定事实清楚，适用法律正确，请求驳回**公司的再审请求。

实验区税务局辩称：

1、**公司与**公司签订的《合作建房协议书》及补充协议中虽自称为合作建房，但不符合国家税务总局《关于印发营业税问题解答之一的通知》（国税函发〔1995〕156）第十七条关于“合作建房”的定义和方式，其在法律关系上实为房屋买卖合同，属于提前定制房屋、提前支付购房款的特殊买卖方式，原一、二审判决适用《最高人民法院关于审理涉及国有土地使用权合同纠纷案件适用法律问题的解释》第二十五条和《国家税务总局关于合作建房营业税问题的批复（国税函2005第1003号），认定**公司与**公司合建行为属于房屋买卖合同关系并无不当。

2、**公司没有提供充分的证据证实案涉的转让房屋属于“交易量较少的房地产”，其要求以“成本法”进行计税的理由不足。

3、案涉的税款征收及行政复议均符合法律规定，应当予以维持。

综上，原一、二审判决认定事实清楚，证据确实充分，适用法律正确，应予维持，请求驳回**公司的再审请求。

本院再审查明:

1、本院于2019年10月4日作出的（2019）豫民再689号民事判决认定“2010年7月7日，**公司与**公司签订《合作谅解备忘录》，约定：双方合作的目的是合作建房，**公司同意**公司通过持有**公司股份的方式开展建房合作。同日，**公司与**公司签订《合作建设暨投资股权回购协议书》、《合作建房协议书》，上述协议明确合作方式为**公司提供建房土地，**公司对**公司的建设项目以持有**公司45%的股权进行投资……**公司与**公司签订的《合作建房协议书》及《补充协议（四）》均系双方真实意思表示，其内容不违反法律、法规的强制性规定，应合法有效，双方均应依约履行”。

2、2017年1月19日，**公司取得不动产权证，双方完成分割登记。本院再审查明的其他事实与原审一致。

本院再审认为:

一、**公司按照税务机关的征收核定在对该征收行为提出异议的情形下，先行缴纳税款的行为，属于按照税收管理法规中关于提出复核或诉讼的前置程序的履行，但不属于对该征收行为的认可或放弃权利的性质，故**公司先行缴纳税款的行为不是税务机关在诉讼中抗辩的法定事由。

二、在民事司法认定的事实和税务征收认定的事实发生冲突时，发生在后的征税机关应当依法对该冲突予以释明或层报处置。

本案中，生效的民事判决认定涉案的合作项目属于“合作建房”，经开区税务局认定该合作项目不构成“合作建房”的情形，属于房屋买卖行为而予以征税，就同一事实司法认定和税收认定存在不一致。

经审查，生效的民事判决认定**公司与**公司签订的《合作建房协议书》及《补充协议（四）》合法有效，其是对**公司、**公司双方之间民事法律行为效力的认定，而民事合同纠纷语境下的“合作建房”与税收征收法律关系中的“合作建房”存在不同。

经开区税务局依据1995年时上级税务机关的通知文件，对“合作建房”的认定情形仅为以物易物的房屋所有权或土地使用权的交换、将房屋所有权或土地使用权以出资入股方式新设合营企业的条件。

本案中，**公司对**公司的建设项目以持有**公司45%的股份的形式注入6,800万现金，该合作形式虽然不符合税务管理文件中的“合作建房”情形，但亦不同于传统意义上的房屋买卖，且该合作项目形成了土地使用权跟随房屋权属分割，而发生变更的法律后果，亦属于纳税征管事项。

随着我国经济发展和新形势变化，对于企业经营活动中发生的新型合作方式，如不存在违反法定禁止情形的，应当予以包容和观察，而非以时间较旧根据当时企业经济活动的现状而出台的管理规定套用在现阶段的企业经济活动行为，就“合作建房”的认定问题，经开区税务局的税务征管工作亦应适应当前的现状，对涉案合作项目就其合作形式、房屋权属转移和土地使用权转移的事实，作出合法适当的税务征收处理。

综上，经开区税务局对**公司作出的与**公司合作项目按照房屋买卖进行征税以及实验区税务局作出的行政复议决定，主要证据不足，依法应予撤销，经开区税务局应当重新作出税务征收的行政行为。原一、二审判决认定事实错误，判决结果不当，本院予以纠正。依照《中华人民共和国行政诉讼法》第八十九条第一款第（二）项、《最高人民法院关于适用＜中华人民共和国行政诉讼法＞的解释》第一百一十九条之规定，判决如下：

一、撤销河南省郑州市中级人民法院（2018）豫01行终493号行政判决和河南省中牟县人民法院（2017）豫0122行初82号行政判决；

二、撤销国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局于2017年4月13日作出的郑新地税复决字〔2017〕1号行政复议决定；

三、撤销国家税务总局郑州经济技术开发区税务局对郑州**药业有限公司于2016年12月9日作出的与平顶山**物资有限公司房屋转让项目按照不动产交易以98,370,277.01元作为计税价格进行征收增值税税收决定的行政行为；

四、责令国家税务总局郑州经济技术开发区税务局对郑州**药业有限公司与平顶山**物资有限公司房屋建设项目及转移登记行为重新作出税务征收行为。

一审案件受理费50元，二审案件受理费50元，均由国家税务总局郑州经济技术开发区税务局、国家税务总局郑州航空港经济综合实验区税务局负担。

本判决为终审判决。

审判长　邹　波

审判员　肖贺伟

审判员　段励刚

二〇一九年十二月四日

书记员　孙俊凯