房地产企业以租赁方式销售地下人防车位的税务处理！

银河飞雪

房地产企业以租赁方式销售地下人防车位的税务处理！

人防车位，是指由人防工程改造而成的停车位，业主仅取得车位的使用权。根据《中华人民共和国国防法》规定，国家为武装力量建设、国防科研生产和其他国防建设直接投入的资金、划拨使用的土地等资源，以及由此形成的用于国防目的的武器装备和设备设施、物资器材、技术成果等属于国防资产。因此，人防工程应为国家所有，产权不属于小区全体业主共有，也不属于开发商，开发商无权出售人防车位。
同时国家鼓励、支持企业事业组织、社会团体和个人，通过多种途径，投资进行人民防空工程建设，人民防空工程平时由投资者使用管理，收益归投资者所有。因此，开发商在依法获得人防管理部备案后，即可出租车位获取收益。
由于上述原因，实务中部分房地产企业采取变通的办法，与业主签订20年的长期租赁合同，合同到期后再无偿续租（一般租期为50年），本文称之为以租赁方式销售地下人防车位。
一、企业所得税
根据国家税务总局关于印发《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》的通知（国税发〔2009〕31号）第三十三条规定，企业单独建造的停车场所，应作为成本对象单独核算。利用地下基础设施形成的停车场所，作为公共配套设施进行处理。 因此，企业“销售”地下人防车位的销售收入应确认收入，由于对应的成本已作为公共配套设施分摊进开发产品，不再单独扣除成本、费用。
二、土地增值税
实务中有两种观点，一种认为房地产企业与业主签订的合同虽名为租赁，但合同的本质就是出售人防工程车库的产权，应作为土地增值税应税销售收入，其分摊的成本、费用可在清算配比扣除。目前大部分房产企业在预售收到房款后，预缴土地增值税，清算时作为土地增值税应税销售收入，其分摊的成本、费用在清算时配比扣除。

政策依据：《中华人民共和国土地增值税暂行条例实施细则》第二条规定，条例第二条所称的转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入，是指以出售或者其他方式有偿转让房地产的行为。不包括以继承、赠与方式无偿转让房地产的行为。第四条规定，条例第二条所称的地上的建筑物，是指建于土地上的一切建筑物，包括地上地下的各种附属设施。因此，以租赁方式销售地下人防车位属于以其他方式有偿转让房地产，应该是出售所有权以外的方式，包括转让永久使用权。

同时，《国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知》国税发[2006]187号 “四、土地增值税的扣除项目”（三）房地产开发企业开发建造的与清算项目配套的居委会和派出所用房、会所、停车场（库）、物业管理场所、变电站、热力站、水厂、文体场馆、学校、幼儿园、托儿所、医院、邮电通讯等公共设施，按以下原则处理：1.建成后产权属于全体业主所有的，其成本、费用可以扣除；2.建成后无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除； 3.建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用。上述规定说明了地下人防车位建成后有偿转让的，应计算收入，并准予扣除成本、费用，与有无产权没有关联。
另一种认为人防车位产权归国家所有,建成转让后不能办理权属登记。出租房地产虽然取得了收入，但没有发生房地产产权的转让，不属于土地增值税征税范围。以租赁方式销售地下人防车位收入不作为土地增值税应税收入，相应的成本费用亦不可在土地增值税清算时扣除。
三、增值税
以租赁方式销售地下人防车位，根据《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号附件1）销售服务、无形资产、不动产注释，转让建筑物有限产权或者永久使用权的”按照销售不动产缴纳增值税。
房地产企业为促进销售推出“买房赠车位”活动，因地下车位的价格已经包含在房价中，因此赠送车位属于有偿赠送，无需视同销售，不征收增值税。如企业对外销售房产价格为100万元，车位价格为10万元，但在促销活动中，房产销售价格为105万元，企业应在同一张发票上注明房产100万元，车位10万元，折扣5万元，即总价110万元，折扣5万元，合计105万元。
四、房产税
根据《中华人民共和国房产税暂行条例》第二条规定， 房产税由产权所有人缴纳。产权属于全民所有的，由经营管理的单位缴纳。产权出典的，由承典人缴纳。产权所有人、承典人不在房产所在地的，或者产权未确定及租典纠纷未解决的，由房产代管人或者使用人缴纳。
前款列举的产权所有人、经营管理单位、承典人、房产代管人或者使用人，统称为纳税义务人（以下简称纳税人）。
根据《财政部 国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》（财税〔2005〕181号）规定：“一、凡在房产税征收范围内的具备房屋功能的地下建筑，包括与地上房屋相连的地下建筑以及完全建在地面以下的建筑、地下人防设施等，均应当依照有关规定征收房产税。上述具备房屋功能的地下建筑是指有屋面和维护结构，能够遮风避雨，可供人们在其中生产、经营、工作、学习、娱乐、居住或储藏物资的场所。”根据《财政部 国家税务总局关于房产税、城镇土地使用税有关政策的通知》(财税〔2006〕186号)第一条规定：“对居民住宅区内业主共有的经营性房产，由实际经营(包括自营和出租)的代管人或使用人缴纳房产税。”
又根据《财政部、国家税务总局关于具备房屋功能的地下建筑征收房产税的通知》(财税〔2005〕181号)第三条规定：“已出租的地下建筑，按出租地上房屋建筑相关规定计征房产税。”
因此，代管人房地产开发企业按租金收入缴纳房产税。但是对于以租赁形式出售地下人防车位，土地增值税清算时如果已作为销售收入计算缴纳土地增值税,以后年度就不应该征收对应的房产税。