【经典问答】分包方阶段性免税，总包方如何应对？

银河飞雪

【经典问答】分包方阶段性免税，总包方如何应对？

在建筑施工领域，分包是非常普遍的情况。作为总包方的建筑企业，基本上都是增值税一般纳税人，而作为分包方的建筑企业，有相当一部分属于小规模纳税人。小规模纳税人分包方如果享受阶段性免征增值税优惠，必然会对下游企业产生重大影响。作为一般纳税人，总包方有必要从发票审核、预缴税款和纳税申报的各个环节做起，准确处理涉税事项。
在建筑施工领域，分包是非常普遍的情况。作为总承包单位的建筑企业（以下称“总包方”），基本上都是增值税一般纳税人，而作为专业分包单位和劳务分包单位的建筑企业（以下称“分包方”）有相当一部分属于小规模纳税人。
根据《财政部 税务总局关于对增值税小规模纳税人实施免征增值税的公告》（财政部 税务总局公告2022年第15号，以下简称“15号公告”）规定，2022年4月1日—2022年12月31日，增值税小规模纳税人适用3%征收率的应税销售收入，免征增值税。小规模纳税人分包方享受阶段性免征增值税优惠，必然会对下游企业产生重大影响。作为一般纳税人，总包方有必要从发票审核、预缴税款和纳税申报的各个环节做起，准确处理涉税事项。
发票审核：关注票面具体信息
根据《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税等征收管理事项的公告》（国家税务总局公告2022年第6号，以下简称“6号公告”）的规定，增值税小规模纳税人适用3%征收率应税销售收入免征增值税的，应按规定开具免税普通发票。据此，总包方应重点关注分包方的发票开具是否准确，即分包方开具免税普通发票，其对应的应税行为纳税义务发生时间是否符合规定，票面显示是否正确。
具体而言，纳税义务发生在2022年4月1日—2022年12月31日的，可以开具免税普通发票，否则，不得开具免税普通发票。免税普通发票的票面税率栏应显示“免税”或者“***”，票面税额栏应显示“***”。分包方提供建筑服务纳税义务发生时间的判断，以《财政部 国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税〔2016〕36号）附件1《营业税改征增值税试点实施办法》第四十五条的规定为准。
在发票审核过程中，除合规性审核外，总包方还要关注发票背后隐含的经济关系，通过完善合同条款，获取尽可能大的经济效益。举例来说，甲公司为一般纳税人，承接的某项目采用一般计税方法计税。A公司是小规模纳税人，为该项目的劳务分包方。双方于2021年11月签订劳务分包合同。合同约定，合同价格实行固定单价，每平方米含税价460元，A公司应向甲公司开具征收率为3%的增值税专用发票。2022年4月15日，甲公司根据工程计量结果，向A公司支付工程进度款150万元。A公司相应开具了免税普通发票。
从表面上看，A公司的纳税义务发生时间为2022年4月15日，其开具免税普通发票符合现行政策规定。但对甲公司而言，这种做法其实是不划算的。由于普通发票无法用于抵扣进项税额，与取得专用发票相比，甲公司将多缴纳增值税150÷（1+3%）×3%=4.37（万元），成本相应上升。
根据6号公告规定，纳税人选择放弃免税并开具增值税专用发票的，应开具征收率为3%的增值税专用发票。因此，甲公司可以针对A公司的违约行为，要求其重新开具3%专用发票。
预缴税款：按照差额准确计算
根据《国家税务总局关于发布〈纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法〉的公告》（国家税务总局公告2016年第17号）、《财政部 税务总局关于建筑服务等营改增试点政策的通知》（财税〔2017〕58号）等文件的规定，一般纳税人提供建筑服务需要预缴增值税的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额，按照2%或者3%的预征率计算应预缴税款。15号公告同时规定，2022年4月1日—2022年12月31日，小规模纳税人适用3%预征率的预缴增值税项目，暂停预缴增值税。
现在的问题是，分包方暂停预缴了，总包方还可以差额预缴吗？答案是肯定的——现行政策并未规定总包方差额预缴的前提，是分包方必须预缴。只要总包方支付的是分包款，且取得了发票等合规凭证，就可以在其预缴基数中进行差额扣除。
仍以上例为例，假定甲公司和A公司机构所在地与该项目所在地均不在同一个地级行政区。2022年4月，甲公司取得工程进度款400万元，向A公司支付150万元分包款并取得免税普通发票。根据15号公告的规定，A公司不需要就此笔款项预缴增值税。而甲公司在预缴增值税时，可以将支付给A公司的分包款进行扣除，甲公司应预缴税款（400-150）÷（1+9%）×2%=4.59（万元）。
纳税申报：准确核算简易计税项目
根据财税〔2016〕36号文件附件2《营业税改征增值税试点有关事项的规定》第一条第（三）项的规定，纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。建筑企业需要注意的是，在分包方为小规模纳税人且享受阶段性免征增值税优惠的情况下，总包方简易计税项目的销售额，仍可按扣除分包款后的余额进行确认。
举例来说，乙公司为一般纳税人，所属某项目为甲供工程，选择适用简易计税方法计税。B公司是小规模纳税人，为该项目的专业分包单位。2022年4月15日，乙公司取得工程进度款1030万元，向B公司支付分包款412万元，取得B公司开具的免税普通发票。
假定乙公司本月只有这一个简易计税项目，那么，企业在2022年5月申报期申报纳税时，确认本月销售额（1030-412）÷（1+3%）=600（万元），本月应纳税额为600×3%=18（万元），填列在《增值税及附加税费申报表附列资料（一）》（本期销售情况明细）和《增值税及附加税费申报表附列资料（三）》（服务、不动产和无形资产扣除项目明细）相应栏次。如果B公司放弃免税，并开具征收率为3%的专用发票，乙公司本月应纳税额仍为18万元。
因此，总包方在对适用简易计税方法的工程项目申报纳税时，支付的分包款只要取得合规凭证，无需考虑分包方的纳税人资格和计税方法，均可按照扣除后的差额计税。
（作者单位：北京城建亚泰建设集团有限公司）
来源：中国税务报  2022年8月19日
作者：陈景景 陆珂 刘旭光