TA的每日心情 | 开心
2011-10-27 10:11 |
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质疑之一：账面应交未交一定属于欠缴税款吗？
审计中有一词“拨备”，按照“小会计”的理解我就称之为预提。众多海外上市的房地
产开发商们年终披露中重要一项内容当属会计报表。报表会计收入要做高、净利润
要做高、净利润率也要高，我们称之为“三高”。业绩好，股价好，股民都好，股市
当和谐。但是会计报表也并非随意粉饰出来的，按照会计准则规定，企业销售商品
同时满足下列条件的，应确认收入的实现：商品销售合同已经签订，企业已将商品
所有权相关的主要风险和报酬转移给购货方；企业对已售出的商品既没有保留通常
与所有权相联系的继续管理权，也没有实施有效控制；相关的经济利益很可能流入
企业；收入的金额能够可靠地计量；已发生或将发生的销售方的成本能够可靠地核
算。这是原则性规定，具体到房地产行业，是以办理完毕房屋所有权证书为结转收
入时点呢？还是房屋交付使用时确认收入呢？或者是签订了《房屋预售合同》即可
以结转收入呢？貌似没有确定标准。开发商与业主签订《房屋预售合同》且经过房
管局备案，已经可以证明房屋所有权将来一定会转移，那么销售收入即可确定，担
心房款没收回来？哪也不怕，算作“应收账款”总可以吧？至少房子还在！有收入无
成本？也不必担心，土地成本拿地时就确定了，建造成本规模化开发预算都能做到
八九不离十。按照预算成本结转销售成本也无可厚非。如果要说这部分成本没有发
票，哪也无关紧要，企业所得税计算只认预计计税毛利率，将来完工结算按照实际
毛利率调整即可。所以有些上市房地产开发商为了报表好看，提前确认收入也就见
怪不怪。这里按照配比原则，相应就会出现一个“应交税费”科目，包括了“应交税
金——营业税”和“应交税金——土地增值税”。营业税可以按照收入的5%计提，而
土地增值税却不能仅仅按照预征率来计提，从谨慎的角度出发，应当是项目总收
入-项目总可扣除项目金额概算出整体项目土地增值税之后，确定一个税负率，再
作为当期结转收入的一个“拨备”计入当期损益。开发商如此计算，能说这个“拨
备”属于欠缴税款吗？
按照房屋交付结转损益的开发商，也并非收到了全部房款，比如有银行按揭、分期
收款的情况，这部分尚未收到的收入还不具备营业税纳税义务发生时间的规定，当
然暂时无需预征土地增值税。但是一样要计算“拨备”，能说属于欠缴税款吗？
符合自定义的结转收入条件，房地产开发商即会结转收入，也可能是一个小区、整
期、几栋楼、一栋楼、个别户，甚至是一套房。结转收入就要计算土地增值税“拨
备”，就会形成应交税费大量贷方余额，当然这个贷方余额也抵消了当期实际缴纳
的借方发生额。如果不具备清算条件，一样形成“拨备”余额。
土地增值税清算条件是如果规定的呢？国税发【2006】187号土地增值税的清算条
件规定：开发商应主动清算的情形包括：房地产开发项目全部竣工、完成销售的；
整体转让未竣工决算房地产开发项目的；直接转让土地使用权的。税务机关可要求
开发商清算的情形：已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整
个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售
建筑面积已经出租或自用的；取得销售（预售）许可证满三年仍未销售完毕的；纳
税人申请注销税务登记但未办理土地增值税清算手续的。根据上述规定，只要开发
商没有达到上述条件，即不必即时清算。
也就是说，报表上出现了“应交税费”贷方余额未必就是当期应该缴纳的税费。还譬
如说，建筑业会计以及所得税收入要按照完工百分比计算，而营业税要按照结算收
入计算，两者不一致且一般情况下会计收入应大于营业税结算收入而配比计提的营
业税也能说算是欠缴税款吗？
因此，《每周质量报告》中所述及“上市公司年报中，包括土地增值税在内的应交
税金、应付税金都已经完成清算，应该及时向税务机关缴纳应该缴纳而未缴纳的实
际纳税额”说法实在不妥。
质疑之二：土地增值税不是机构所在地管理
《每周质量报告》述及总部所在地税务局不知道开发商该交多少税，真有点冤枉他
们了！按照现行税制规定，土地增值税、营业税均在销售不动产所在地计算征收，
归属于项目所在地地方税务机关管理。为争取税源考虑，项目所在地一般会要求开
发商在当地注册子公司。按照独立法人税制精神，母公司机构所在地税务当局也无
需掌握企业子公司项目所在地纳税情况。即便是一家公司，也存在多个项目多个税
务机关管理的情况，到底每一个项目要缴纳多少土地增值税，也非按法人报表来核
算，而是要单项目清算后方知结果。因此说总部所在地税务局不作为实在是冤枉他
们了！但是上市公司作为一个汇总主体，总分公司、母子公司均要合并报表进行审
计披露，报表所反映出的应交税费也仅是一个汇总数而已，是否要纳税还要看每个
税种的纳税义务发生时间。
质疑之三：任志强“土地增值税预缴不缴”非拖欠不成立
根据《土地增值税暂行条例实施细则》第十六条规定，纳税人在项目全部竣工结算
前转让房地产取得的收入，由于涉及成本确定或其他原因，而无法据以计算土地增
值税的，可以预征土地增值税，待该项目全部竣工、办理结算后再进行清算，多退
少补。具体办法由各省、自治区、直辖市地方税务局根据当地情况制定。例如某省
地税规定，对从事房地产开发的纳税人，在项目全部竣工结算前转让房地产取得的
收入（包括预售房收入），按规定预征率预征土地增值税，并按房地产所在地主管
地方税务机关确定的申报期限，于月末或季末终了后15日内，缴纳土地增值税。对
未按预征规定期限缴纳税款的，根据《税收征管法》及其《实施细则》的有关规
定，从限定的缴纳税款期限届满之次日起，加收滞纳金。任志强提到的“三、企业
在项目预缴土增税时就必须预提应交未交的土增税成本并列入公布的科目中说明这
些应交而未交的税项，但在未达到税法规定的结算条件时，可以不交，并不违背税
法。也非拖欠。”不完全成立。企业预缴土地增值税只会计入应交税费借方，导致
的结果相反，应交税费如果没有结转收入，还应该是负数。
质疑之四：土地增值税退税也该重视
项目完工首先是确定企业实际毛利额和应交的企业所得税。土地增值税往往滞后，
税法明确清算可以“多退少补”。但是实务中执行很差，很少有企业能享受到退税的
可能。本来项目该清算，清算就要退税，税务机关更不受理这种清算了，这样在交
多少，按多少来交方面就留下了耐人寻味的空间，不利于税法的公平公正。
质疑之五：征收不到位别只怨开发商
有一点大家意见是一致的，诚如财政部财政科学研究所副所长刘尚希表示，土地增
值税实际上是一个征管非常复杂的一个税种，对税务部门的征管能力要求非常高，
如果你达不到的话，那么土地增值税就征不到位。《中华人民共和国土地增值税暂
行条例》及《实施细则》自1994年1月1日起施行。但直到国税发【2006】187号
文出台之后，才为开发商正式带上了“紧箍咒”。预征率逐步提高到2%，核定征收
率不低于5%。但是实务中还有很多似是而非的东西缺乏政策依据。靠基层裁量，
靠企业猜想。比如说清算项目该如何确定？是按照发改委立项还是《建设工程规划
许可证》？或者《建设工程施工许可证》？开发产品类型是否可以合并清算呢？或
者划分普通标准住宅和非普通标准住宅两种类型，或者是更多种类型？产品成本如
何分摊？是按照占地面积法还是建筑面积法？或是层高系数法？收入比例法？实务
中我们可谓是“一国多制”，导致征收乱象，企业、基层税务机关为减少纳税风险或
是执法风险，往往选择核定为主，“一核了之”。甚至于11月17日的《每周质量播
报》所提到的国税函【2000】687号文件，股权转让应征收土地增值税，从我们总
局有效法规目录以及失效法规目录中均无显示，是企业的责任还是我们征收管理的
责任？房价确实越来越高，但也并不能把所有责任全推到开发商身上吧。
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发表于 2014-1-15 08:59:26
发表于 2014-1-16 09:16:36
