建筑企业预收账款的财税处理及案例分析

风雪夜归人

建筑企业预收账款的财税处理及案例分析[1]

（作者：财税培训师 纳税筹划师 肖太寿博士）

    预收账款是企业按照合同规定向购货方或劳务接受方预先收取的款项，要用以后的商品或劳务偿付。建筑企业的预收账款是指工程项目尚未开工时收到的款项。预收账款作为一项流动负债，应在一个营业周期或一年内转为收入，不允许长期挂账，否则将面临税法的惩罚。建筑业的预收账款在转为收入时会涉及营业税、城建税、教育费附加、印花税。
一、政策法律依据
（一）收入确认的会计与税法的差异依据
2006年开始执行的《会计准则15号——建造合同》，根据建造合同的结果能否可靠估计，收入的确认分别按完工百分比法和能够收回的合同成本金额两种方法；而《企业所得税法实施条例》第二十三条规定：企业受托加工制造大型机械设备、船舶、飞机，以及从事建筑、安装、装配工程作业或者提供其他劳务等，持续时间超过12个月的，按照纳税年度完工进度或者完成的工作量确认收入的实现。所以如果在建筑合同的结果能够可靠估计的情况下，企业采用完工百分比法确认会计收入与企业所得税的规定是一致的，即会计上的收入就是企业所得税的应税收入。
在建造合同的结果不能可靠估计的情况下，会计上规定了可以按可收回的成本来确认收人，而税法上则没有这样的规定，在预计总成本将超过总收入的情况下，会计上要求提取减值准备，税法则不允许扣除减值准备，以企业的真实性和确定性予以税前扣除。
（二）收入确认的基本原则：权责发生制
《企业会计准则——基本准则》第九条规定：企业应当以权责发生制为基础进行会计确认、计量和报告。而《企业所得税法实施条例》第九条规定：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。
企业所得税法对建筑业收入确认的规定，背离了权责发生制，接近于收付实现制，是权责发生制的“例外”，介于两者之间，但这不代表建筑业的核算实行的是收付实现制，在“另有规定外”，依然要遵循权责发生制和配比原则。
（三）营业税金及附加在税前扣除的政策法律依据
《企业所得税法》第八条规定：企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出。准予在计算应纳税所得额时扣除。《实施条例》第三十三条规定：所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。
二、建筑企业预收款的财税处理
（一）营业税（附加税费略、营业税税率3%）
《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》（中华人民共和国国务院令第540号）第二十五条规定：纳税人提供建筑业或者租赁业劳务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。《财政部国家税务总局关于建筑业营业税若干政策问题的通知》（财税[2006]177号）第二款第一条规定：纳税人提供建筑业应税劳务，施工单位与发包单位签订书面合同。如合同明确规定付款（包括提供原材料、动力和其他物资，不含预收工程价款）日期的，按合同规定的付款日期为纳税义务发生时间；合同未明确付款（同上）日期的，其纳税义务发生时间为纳税人收讫营业收入款项或者取得索取营业收人款项凭据的当天。

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