争议与解决：土地增值税利息扣除

许仙

　《土地增值税暂行条例实施细则》（以下简称《实施细则》）第七条规定，对于财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，按取得土地使用权所支付的金额（以下简称土地成本）和房地产开发成本金额之和的5%以内计算扣除。凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用按土地成本和房地产开发成本金额之和的的10%以内计算扣除。

　　在实际工作中，许多地方在计算土地增值税应纳税额时，对于利息支出如何扣除，理解不一。笔者就此谈谈几点个人看法。

　　一、关于利息扣除的范围

　　企业会计准则规定，企业发生的借款费用，可直接归属于符合资本化条件的资产的购建或者生产的，应当予以资本化，计入相关资产成本。《国家税务总局关于土地增值税清算有关问题的通知》（国税函[2010]220号，以下简称220号文）明确指出，土地增值税清算时，已经计入房地产开发成本的利息支出，应调整至财务费用中计算扣除。也就是说，在土地增值税中不存在借款利息资本化的问题，只存在借款利息费用化的问题，因为一旦税法允许在计算土地增值税时将利息资本化，就意味着有关利息可能会附带享受加计扣除待遇，这显然并不合理。

　　二、利息支出的扣除方法

　　220号文明确指出：（一）财务费用中的利息支出，凡能够按转让房地产项目计算分摊并提供金融机构证明的，允许据实扣除，但最高不能超过按商业银行同类同期贷款利率计算的金额。其他房地产开发费用，在按照“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的5%以内计算扣除。（二）凡不能按转让房地产项目计算分摊利息支出或不能提供金融机构证明的，房地产开发费用在按“取得土地使用权所支付的金额”与“房地产开发成本”金额之和的10%以内计算扣除。全部使用自有资金，没有利息支出的，按照以上方法扣除。

　　比如，某房地产企业为取得土地使用权支付的金额为1000万元，房地产开发成本为4000万元，假设实际发生符合据实扣除条件的利息支出为550万元，那么房地产开发费用扣除金额为800万元（550+5000×5%）；如果这些利息支出不符合据实扣除条件，房地产开发费用为500万元（5000×10%）。利息据实扣除和不能据实扣除相比，使得房地产开发费用多扣除300万元。

　　如果该企业实际发生的利息支出为100万元，其他条件不变。那么在利息能据实扣除的情况下，房地产开发费用仅为350万元（100+5000×5%）；在利息不能据实扣除的情形下，房地产开发费用变为500万元（5000×10%）。按照以上方法处理，利息支出如不符合据实扣除条件，房地产开发费用反而可以多扣除150万元。

　　从以上可以看出，同等金额的利息支出，因为是否符合据实扣除条件，房地产开发费用扣除的金额是不同的。

　　需要注意的是，房地产开发企业既向金融机构借款，又有其他借款的，其房地产开发费用计算扣除时不能同时适用以上（一）、（二）项所述两种办法。

　　三、关于企业向非金融企业和个人的利息支出的扣除

　　从立法时间上分析，当初制定《土地增值税暂行条例》及其实施细则时，为了防止扰乱金融秩序，税收对于企业向非金融企业的贷款利息支出不允许税前扣除，虽然同一时期出台的《企业所得税暂行条例》规定，企业向非金融机构的利息支出在不超过金融机构同类同期贷款利率的部分可以扣除，但范围也仅限于非金融机构，而非非金融企业和个人。随着经济情况的发展变化，目前国家为解决中小企业融资难的问题，出台一系列政策，鼓励民间借贷行为。税收作为调节经济的杠杆，也相应作出规定，如《企业所得税法实施条例》就规定，非金融企业向非金融企业借款的利息支出，不超过按照金融企业同期同类贷款利率计算的数额的部分，允许税前扣除。国税函[2009]772号文件也作出规定，对于符合条件的企业向自然人的借款利息支出也予以税前扣除。

　　而《土地增值税暂行条例》及实施细则自1995年颁布实施以来，至今未作修订，财政部和国家税务总局也未有专门发文对企业向非金融企业的利息支出如何扣除作出明确规定，使得土地增值税立法明显滞后，已不能适应当前经济和税收工作形势。因此，在土地增值税没有新的政策出台，实际工作中，对计算土地增值税时，对企业向非金融企业和个人支付的利息支出，应比照企业所得税规定执行，这样就可以充分发挥税收服务于经济的职能，也可以有效防止企业钻税收政策空子。

　　四、利息支出应按项目进行合理分摊

　　由于土地增值税清算时，是以分期项目为清算单位的，因此，对于房地产开发企业分期开发项目或者同时开发多个项目的，其取得的一般性贷款的利息支出，应按照项目合理分摊。否则，会造成项目之间实际税负存在差异。

怀传

感谢分享。

清远

谢谢楼主无私分享！

森晨

谢谢楼主。