预租、出租企业所得税汇算清缴谨慎计算收入

阿斯兰

　近日，A房地产企业财务人员咨询，年终要结账了，账面还有300万元的商铺预收租金在“预收账款”科目没有结转收入，根据企业所得税法规定，租金收入应当按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。可是企业的商铺有一部分还处于在建状态，要到2010年3月才可以交付商户租住，这样的业务年终如何进行纳税处理呢？
　　据该企业介绍，该企业“预收账款”科目300万元租金包括两部分收入：一是2009年8月已经出租交付提前收取的一年商铺租金200万元；二是2009年10月收取业主提前预租的明年交付的商铺租金100万元。
　　以上业务均涉及营业税、房产税、企业所得税的纳税处理，对于预租与预收租金具体处理上有所不同。
　　营业税：营业税暂行条例实施细则规定，纳税人提供租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。以上业务无论是预租与预收租金，都符合出租房产所收到的预收租金的性质，应缴纳营业税300×5%=15万元。
　　房产税： 《关于房产税、城镇土地使用税有关政策规定的通知》（国税发[2003]89号）规定，出租、出借房产，自交付出租、出借房产之次月起计征房产税和城镇土地使用税。预租房产由于并未实际交付出租，2009年不必考虑房产税。预收的交付商铺租金200万元，具备缴纳房产税的条件，为简便计算，按照实际收款缴纳房产税200×12%=24万元。
　　企业所得税：租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。这里税法没有象会计一样按照权责发生制确认收入，而更接近于收付实现制。所以A房地产企业收取的200万元租金尽管有8个月的预收收入，也要按照12个月确认所得税收入，进一步解释，200万元即便是收取的两年以上的租金，也需要在2009年全额确认所得税收入200万元。预租租金与此不同，A房地产企业收取了一定价款，但是双方约定标的物并未交付使用，根据《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发[2009]31号）第十条规定，企业新建的开发产品在尚未完工或办理房地产初始登记、取得产权证前，与承租人签订租赁预约协议的，自开发产品交付承租人使用之日起，出租方取得的预租价款按租金确认收入的实现。所以此100万元2009年不需要计入所得税收入，到2010年3月实际出租交付时才计入所得税收入。
　　会计与上述税法处理又有不同，租金收入的确认，需要遵循权责发生制的原则和企业会计准则规定，一是相关的经济利益能够流入企业；二是收入的金额能够合理地计量。所以2009年会计处理仅确认200万元中8-12月四个月的收入，即66.67万元。年终结账后汇算清缴应纳税调增收入200-66.67=133.33万元。预缴营业税会计转入营业税金及附加3.33万元，企业所得税前可以扣除营业税10万元，汇算清缴纳税调减6.67万元。
　　企业收款一般会开具发票，A企业为业主开具200万元服务业发票，A企业按照200万元计算所得税收入，但是根据企业所得税实施条例第四十七条的规定“以经营租赁方式租入固定资产发生的租赁费支出，按照租赁期限均匀扣除”。客户不可以按照200万元计入2009年度企业所得税成本，税前仅可扣除四个月租金66.67万元，如果客户全额计入成本，就需要汇算清缴纳税调整了。