法拍约定不改变义务人，涉税问题优先遵从税法

银河飞雪

案例简介：
（1）本案争议系由《竞买须知》同税法规定纳税义务人不一致引起。
（2）《竞买公告》载明：标的物过户“所涉及的一切税、费及其可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担”，成交价不含过户时所发生的全部费用和税费。
（3）法院判决确认司法拍卖过程中对税费的约定不产生变更法律规定的纳税义务人主体的效力，即在涉税问题上优先遵从税法的规定。
一审民事判决书：
国家税务总局北京市顺义区税务局与北京金兆宏业投资有限公司破产债权确认纠纷一审民事判决书
北京市顺义区人民法院
民 事 判 决 书
（2018）京0113民初28367号
原告：国家税务总局北京市顺义区税务局，住所地北京市顺义区府前东街7号，统一社会信用代码11100000000093251H。
负责人：胡永进，局长。
委托诉讼代理人：张海彤，男，1980年8月1日出生，汉族，国家税务总局北京市顺义区税务局员工。
委托诉讼代理人：吴晓雁，北京市道盛律师事务所律师。
被告：北京金兆宏业投资有限公司，住所地北京市顺义区大孙各庄镇小段村新华大街63号。
诉讼代表人：北京金兆宏业投资有限公司管理人，住所地北京市朝阳区。
负责人：彭伟。
委托诉讼代理人：吕志合，男，1974年8月8日出生，汉族，北京金兆宏业投资有限公司管理人小组成员。
委托诉讼代理人：石德禄，男，1989年2月17日出生，汉族，北京金兆宏业投资有限公司管理人小组成员。
第三人：北京空港天瑞置业投资有限公司，住所地北京市顺义区赵全营镇兆丰产业基地兆丰街58号，统一社会信用代码911101137704281345。
法定代表人：曹广山，董事长。
委托诉讼代理人：梁树春，男，1979年1月4日出生，汉族，北京空港天瑞置业投资有限公司员工。
委托诉讼代理人：陆玉红，北京陆源律师事务所律师。

原告国家税务总局北京市顺义区税务局（以下简称顺义区税务局）与被告北京金兆宏业投资有限公司（以下简称金兆宏业公司）、第三人北京空港天瑞置业投资有限公司（以下简称空港天瑞公司）破产债权确认纠纷一案，本院受理后，依法适用简易程序，公开开庭进行了审理。原告顺义区税务局的委托诉讼代理人张海彤、吴晓雁，被告金兆宏业公司的管理人负责人彭伟及其成员吕志合、石德禄，第三人空港天瑞公司的委托诉讼代理人梁树春、陆玉红到庭参加诉讼。本案现已审理终结。

原告顺义区税务局向本院提出诉讼请求：


1.确认原告享有针对被告的破产债权，其中应缴税金为55349329.82元优先于普通破产债权清偿，滞纳金为4954172.96元属于普通破产债权；
2.诉讼费由被告承担。

事实与理由：


原告于2016年9月6日向金兆宏业公司管理人提交申报债权登记表，2018年1月，原告收到金兆宏业公司管理人邮寄的编号为“债权编号[税1]”的《债权初步审核函》，文件显示管理人仅对原告申报的房产税及城市土地使用税进行了认定，即认定破产债权总额为895326.17元，其中667863.12元为税金优先于普通破产债权清偿、227463.05元为滞纳金属于普通破产债权，与其他普通破产债权共同按比例清偿。

原告对此认定存有异议，于2018年2月向管理人提交了《关于对北京金兆宏业投资有限公司债权初步审核函的回复》，要求管理人对“营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加及土地增值税”一并予以认定，后原告与管理人就破产债权确认事宜进行过多次书面及当面沟通，但申报债权终未被全部认定。原告认为营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加及土地增值税的法定纳税义务人同样为被告。

理由如下，尽管法院拍卖公告及拍卖成交确认书中明确“所涉及的一切税费均由买受人承担”，但公告及确认书约定的是税费的承担主体，并未改变相关税收征管规定的纳税义务人。如果按照管理人的意思表示，原告应当向买受人征收税金，但因买受人并非纳税义务人，即并非行政征收相对人，被告拖欠税款所产生的行政责任乃至刑事责任无法转嫁给买受人，如此造成的结果是税金由买受人承担，而滞纳金等其他行政乃至刑事责任由被告承担，这显然自相矛盾。

根据相关规定，原告申报债权中所涉及营业税、城市维护建设税、教育费附加、地方教育附加及土地增值税的纳税义务人均为被告。故诉至法院。

被告金兆宏业公司答辩称：


被告不是纳税义务人，被告没有法律意义上的转让或销售行为，不符合税法关于营业税和土地增值税的纳税义务人须有转让或销售行为的认定要求。第三人办理不动产产权转移登记的方式，也可说明被告没有转让或销售不动产给第三人。被告没有获得会计意义上的收入，不符合税法关于营业税和土地增值税的纳税义务人须有收入的认定要求。第三人是顺义法院根据实际情况确定的税费承担人。法拍不但生效且已执行，故不容置疑和改变。

法拍中买受人承担税费具有合理性，在实践中通行不悖。买受人承担税费是司法机关行业惯例。买受人承担税费可以实现多方共赢。原告在税款金额确认上程序违法。原告计算营业税的方法错误，且不应计算滞纳金。本案土地出让金3254864元应当允许从营业额中扣除，原告不同意扣除的观点不能成立。本案不应征收营业税滞纳金。城市维护建设税、地方教育费附加和教育费附加，都是依据营业税税额计算的来的，因营业税计算错误而错误。该三种税费应当在营业税金额予以纠正后进行纠正。

本案土地增值税不应当征收滞纳金，并且在被告无法提供房屋评估价格的情况下，原告也应当采用核定征收的方式征收土地增值税，而不是按照土地增值税的一般计算方法计算土地增值税且视房屋评估价格为零。原告在起诉时没有主张土地增值税的滞纳金，而是在开庭审理时才增加此项诉讼请求。

原告的该种主张不仅太过随意，并且也没有法律依据，其主张土地增值税滞纳金不能成立。在无法提供房屋评估价格的情况下，原告也应当对土地增值税进行核定征收，而不能以没有提交房屋评估价格为由，仍然按照土地增值税的一般计算方法并视房屋评估价格为零，来计算土地增值税。

第三人空港天瑞公司陈述称：


空港天瑞公司不能作为本案的第三人参加诉讼，第三人不是纳税义务人，不应当承担税费和滞纳金。对于原告的第一项诉讼请求中对于税金计算数额不认可，第三人认为原告没有将开发土地成本费用、新建房、配套设施的成本、相关的费用列入扣除的项目，不认可滞纳金，滞纳金是因为被告没有交纳，与第三人无关，认可被告是纳税主体。

被告金兆宏业公司向本院提出申请：请求法院判决第三人代为承担原告主张的破产债权终因涉案不动产拍卖产生的相关税费、诉讼费用。

事实与理由：


空港天瑞公司系法院司法拍卖文书中确定的纳税义务的承担者，且为了保持司法文书的统一性，节约司法资源，故应由第三人代为承担相应的税费及诉讼费用。

原告顺义区税务局答辩称，不同意被告的申请。

第三人空港天瑞公司陈述称，不同意被告的申请，第三人不是法定纳税人。

本院经审理认定事实如下：

2015年11月5日，本院在淘宝网司法拍卖网络平台上发布对于北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物的《竞买公告》，该公告中载明，拍卖标的位于北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物。房产证号为京房权证顺股字第00408，建筑面积为6637.12平方米，土地使用权证号为京顺国用2003初字第0308号，证载面积为112236.7平方米，土地性质为出让，用途为工业。起拍价为9535万元，保证金为500万元，增加幅度为50万元。

特别提醒，竞买人需详细咨询房产过户的相关政策，过户风险自行承担。标的物过户登记手续由买受人自行办理，所涉及的一切税、费及其可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担。竞拍人在拍卖竞价前请务必再自行阅读本院发布的拍卖须知。

《竞买须知》中载明，本次拍卖活动计价货币为人民币，拍卖时的起拍价、成交价均不含买受人在拍卖标的物交割、过户时所发生的全部费用和税费。买受人应自行办理水、电等户名变更手续，相关费用自理。对可能存在的影响标的物使用的水、电、物业管理等欠费，由买受人自行解决，拍卖人不承担上述费用，未明确缴费义务人的费用也由买受人自行解决。

2015年12月4日，本院作为拍卖人与买受人空港天瑞公司签订《司法拍卖成交确认书》，该确认书中载明，空港天瑞公司于2015年11月21日通过淘宝网司法拍卖网络平台以最高价竞得拍卖标的物，即北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物，成交价为9585万元。

买受人在拍卖前已认真阅读《拍卖公告》、《拍卖须知》等公示材料，自愿履行上述材料的相关规定。对于拍卖标的物的过户、违章记录处理、过户费用、其他所涉税、运输费等均由买受人自行承担，对由此而造成的无法过户与拍卖人无涉。

同时，买受人申明中载明“我方已认真阅读并接受本次拍卖有关规定，自愿遵守执行，已在相关拍卖文件签字确认，并当场签署《拍卖成交确认书》。我方对拍卖过程及结果均予以认可，对自己的竞买行为负责，愿意承担相应的法律责任。”

2016年6月2日，本院根据茉莉航空服务（北京）有限公司的破产清算申请作出（2016）京0113民破2号民事裁定书，裁定“受理申请人茉莉航空服务（北京）有限公司对被申请人北京金兆宏业投资有限公司的破产清算申请。”。在后续债权申报过程中，顺义区税务局与金兆宏业公司的管理人就金兆宏业公司的应缴税款及承担主体多次进行沟通，且未达成一致意见。

庭审中，金兆宏业公司称认可税金的计算方式，但认为不应当由金兆宏业公司承担，应当由买受人承担。同时认可增值税由卖方承担，但是司法公告已经规定了税费由买受人承担。同时在计算土地增值税计算的时候应当扣除成本。空港天瑞公司之所以能够拿到涉案不动产，是因为法院的司法处置行为导致的，空港天瑞公司与金兆宏业公司并非民事关系。

诉讼中，顺义区税务局明确其诉讼请求为：请求确认原告对被告享有破产债权共计60202687.31元，其中所欠税款共计55256583.3元、滞纳金共计4946104.01元。

上述事实，有原告顺义区税务局提供的登记表、审核函、恢复、收据、房屋所有权证、计算明细表，被告金兆宏业公司提供的发票、审计报告、拍卖公告、确认书，本院调取的证据材料及本案的庭审笔录等在案佐证。

本院认为：根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条之规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条之规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条之规定，凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人（以下简称纳税人），都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。

本案中，虽然涉案土地及地上物通过司法拍卖形式进行处置，但司法拍卖也是销售、转让的一种方式。且本案的司法拍卖所得亦已为破产财产交给金兆宏业公司，故对于金兆宏业公司为纳税义务人的事实，本院予以确认。

本案的争议焦点在于司法拍卖过程中竞买公告、确认书中载明的税费由买受人承担条款的适用问题。对此，本院认为该条款规定的税费由买受人来承担系指该笔费用最后的承受主体问题，而非对纳税义务人的变更。

而税务机关的纳税相对方应为纳税义务人，至于纳税义务人与其他相对方之间的责任承担问题系双方之间的另案法律关系，应另诉解决，故本院对于顺义区税务局的诉讼请求予以支持，金兆宏业公司的抗辩意见没有法律依据，本院不予采纳。对于金兆宏业公司的要求第三人空港天瑞公司代为交纳税款的申请，本院认为，本案属于破产清算过程中的衍生诉讼，且为破产债权确认纠纷案件，顺义区税务局亦不同意空港天瑞公司代为交纳，且该申请亦不符合反诉的受理条件，故本院对于金兆宏业公司的申请不予准许。

同时，金兆宏业公司指出的应当扣减成本的抗辩意见，本院认为，该抗辩意见并没有相关强制性规定，故本院上述抗辩意见不予采纳。

综上，根据《中华人民共和国企业破产法》第五十八条之规定，判决如下：

确认原告国家税务总局北京市顺义区税务局对被告北京金兆宏业投资有限公司享有破产债权共计六千零二十万零二千六百八十七元三角一分，其中所欠税款共计五千五百二十五万六千五百八十三元三角；滞纳金共计四百九十四万六千一百零四元零一分。

案件受理费十七万一千六百五十九元，由被告北京金兆宏业投资有限公司负担，于本判决生效之日起七日内交纳。

如不服本判决，可在判决书送达之日起十五日内，向本院递交上诉状，并按对方当事人的人数或者代表人的人数提出副本，上诉于北京市第三中级人民法院。

审判员　胡　波
二〇一九年六月二十六日
书记员　聂佳飞

二审民事判决书：
北京金兆宏业投资有限公司等与国家税务总局北京市顺义区税务局破产债权确认纠纷二审民事判决书
北京市第三中级人民法院
民 事 判 决 书
（2019）京03民终12171号
上诉人（原审被告）：北京金兆宏业投资有限公司，住所地北京市顺义区大孙各庄镇小段村新华大街63号。
诉讼代表人：北京金兆宏业投资有限公司管理人，住所地北京市朝阳区。
负责人：彭伟。
委托诉讼代理人：吕志合，男，1974年8月8日出生。
委托诉讼代理人：石德禄，男，1989年2月17日出生。
被上诉人（原审原告）：国家税务总局北京市顺义区税务局，住所地北京市顺义区府前东街7号。
负责人：胡永进，局长。
委托诉讼代理人：曹植，男，1986年12月22日出生。
原审第三人：北京空港天瑞置业投资有限公司，住所地北京市顺义区赵全营镇兆丰产业基地兆丰街58号。
法定代表人：曹广山，董事长。
委托诉讼代理人：梁树春，男，1979年1月4日出生。

上诉人北京金兆宏业投资有限公司（以下简称金兆宏业公司）因与被上诉人国家税务总局北京市顺义区税务局（以下简称顺义区税务局）、原审第三人北京空港天瑞置业投资有限公司（以下简称空港天瑞公司）破产债权确认纠纷一案，不服北京市顺义区人民法院（2018）京0113民初28367号民事判决，向本院提起上诉。本院立案后，依法组成合议庭进行了审理。本案现已审理终结。
金兆宏业公司上诉请求：撤销一审判决，改判驳回顺义区税务局一审全部诉讼请求；一审、二审诉讼费用由顺义区税务局负担。

事实和理由：


司法拍卖公告和成交确认书明确载明了税费由买受人承担，该条款具有法律效力，系法院依职权确定税费承担主体，一审判决要求金兆宏业公司先行承担税费、再另诉买受人追偿税费错误。司法拍卖公告等不但生效且已执行，具有合法性，不容置疑和改变。

一审判决将税费承担条款中的买受人认定为承担税费的最终主体，要求金兆宏业公司先行承担税费、再另诉买受人追偿明显是对司法拍卖公告的错误解释，这种做法违反行政执法的合理高效原则，且不符合实际。一审法院认定涉案土地经司法拍卖已经作为破产财产交给金兆宏业公司，并由此认定金兆宏业公司为纳税义务人错误。金兆宏业公司收到的拍卖款系不含税价款，由金兆宏业公司用税后收入承担因司法拍卖形成的税费，会出现双重征税的问题。金兆宏业公司并不是纳税义务人，金兆宏业公司没有法律意义上的转让或销售行为，不符合税法关于营业税和土地增值税的纳税义务人须有转让或销售行为的认定要求。

空港天瑞公司系通过执行裁定书直接办理不动产产权转移登记，也能说明金兆宏业公司没有转让或销售不动产给空港天瑞公司。金兆宏业公司没有获得会计意义上的收入，不符合税法关于营业税和土地增值税的纳税义务人须有收入的认定要求。一审法院认为扣减成本没有相关强制性规定，存在严重的法律适用错误，法院不应为顺义区税务局的错误行为买单。

顺义区税务局在税款金额确认上存在程序违法，其通过诉讼方式主张确认破产债权，没有向金兆宏业公司送达征税的税务事项通知书，缺少救济环节。一审法院以“强制性规定”剥夺金兆宏业公司正常进行成本抵扣的权利，属于重大错误。

金兆宏业公司不认可顺义区税务局的税金计算方式，一审法院认定事实错误。涉案土地的出让金3254864元应当允许从营业额中扣除，且不应计算滞纳金。城市维护建设税、地方教育费附加和教育费附加，都是依据营业税税额计算得出，因营业税计算错误，上述税款也计算错误。

涉案土地增值税计算方式错误，不应征收滞纳金，且在金兆宏业公司无法提供涉案房屋评估价格的情况下，顺义区税务局应当采用核定征收的方式征收土地增值税，而不是按照土地增值税的一般计算方法计算土地增值税且视房屋评估价格为零。

一审判决记载顺义区税务局变更诉讼请求，但该金额与其向管理人申报的税款债权以及一审诉讼请求金额均不一致，顺义区税务局未在一审中向法院释明变更诉讼请求，一审对此认定错误。

顺义区税务局辩称：


同意一审判决，不同意金兆宏业公司的上诉请求和理由，请求驳回金兆宏业公司的上诉请求。一审判决认定事实清楚，适用法律正确，计算无误，请求维持一审判决。纳税义务人为法律和行政法规规定负有纳税义务的单位和个人，纳税义务人应该按规定缴纳税款。无论是一审判决还是现行所有有效的判决，都是强调税收法定。

本案中纳税义务人是出让不动产的出让方，即金兆宏业公司。金兆宏业公司是法定纳税义务人，这一点不可更改。在法定义务人确定不可更改的情况下，法律并没有禁止纳税义务人与合同相对方约定税费的具体承担主体。因此，司法拍卖成交确认书、拍卖公告和拍卖须知中对税费承担的约定是人民法院根据法律原则确定的金兆宏业与空港天瑞公司之间关于税费承担的具体约定，没有违反税务的强制性规定，此约定不改变纳税义务人应向税务机关承担的法定纳税义务。空港天瑞公司并非法定的纳税义务人，税务机关无法基于税收征收程序要求其履行纳税义务。关于营业税的计算问题。

营业税的计算方式正确，土地出让金不得从计算营业税的营业额中扣除。如果纳税人直接购置不动产之后出售或者直接受让土地使用权之后出售，可以减除购置不动产和受让土地使用权的金额，但本案中涉及的不动产金兆宏业公司已经进行了建造行为，所有的房屋均属于自建，不属于购置的不动产，不适用扣除规定。营业税滞纳金合法合理，计算无误。空港天瑞公司于2015年11月21日通过淘宝网拍卖成交后，按照拍卖公告于2015年11月27日将扣除500万元保证金之后的余款9085万元缴入法院指定账户，依据营业税的法律规定，2015年11月27日已经收取营业收入款项，故转让不动产的营业税纳税义务产生于2015年11月27日。纳税人以月或季度为纳税期限自期满之日起15日内申报纳税，于次月1日到15日内申报纳税，并结清上月应纳税款。

金兆宏业公司作为营业税纳税人，纳税期限是一个月，应于2015年12月15日之前申报缴纳税款，自申报期限届满次日即2015年12月16日开始计算营业税滞纳金。因此，营业税计算滞纳金起算时间无误，截止时间到法院裁定破产受理也无误，故滞纳金计算无误。关于城市维护建设税、教育费附加、地方教育费附加，由于营业税计算无误，这三个税费计算也无误。

关于土地增值税，计算方法正确，也应当加收滞纳金。金兆宏业公司作为土地实际出让方应主动向税务机关提供旧房及建筑物的评估价格，并经税务机关确认后可作为扣除依据。本案中税务机关多次要求金兆宏业公司提供评估报告，但金兆宏业公司自房产转让以来，在顺义区税务局与其多次沟通之后，而且在一审法院限期要求其提供评估报告的情况下，至今未能举证提供评估报告，不利后果应该由其承担。

关于土地增值税的滞纳金，纳税人应在转让房地产合同签订后7日内办理纳税申报，并向税务机关提供房屋及建筑物产权土地使用权证书、土地转让、房产买卖合同、房地产评估报告及其他与转让房地产有关的资料。金兆宏业公司应在司法拍卖成交确认书签订后7日内向税务机关进行纳税申报，但是金兆宏业公司至今未申报，理应承担延迟申报税款产生的滞纳金。

司法拍卖成交确认书于2015年12月4日签订，纳税人应在7日内即2015年12月11日前向税务机关进行申报，从纳税期限期满之日的次日即2015年12月12日起算延迟缴纳税款的滞纳金，计算无误。综上，请求法院驳回金兆宏业公司的全部诉讼请求，维持一审判决。
空港天瑞公司述称：同意一审判决。空港天瑞公司不能作为本案第三人参加诉讼，空港天瑞公司不是纳税义务人，不应承担税费和滞纳金。本案事实清楚，金兆宏业公司和顺义区税务局之间的法律关系清楚，权利义务明确，依金兆宏业公司申请追加第三人造成法律关系混乱，不符合当事人主义。涉案土地增值税的税金计算应该将土地开发成本、新建房配套设施成本等相关费用列入扣除项目，但该笔成本没有扣除。

顺义区税务局向一审法院起诉请求：1.确认顺义区税务局享有针对金兆宏业公司的破产债权，其中应缴税金为55349329.82元优先于普通破产债权清偿，滞纳金为4954172.96元属于普通破产债权；2.诉讼费由金兆宏业公司承担。

一审法院认定事实：2015年11月5日，法院在淘宝网司法拍卖网络平台上发布对于北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物的《竞买公告》，该公告中载明，拍卖标的位于北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物。房产证号为京房权证顺股字第00408，建筑面积为6637.12平方米，土地使用权证号为京顺国用2003初字第0308号，证载面积为112236.7平方米，土地性质为出让，用途为工业。起拍价为9535万元，保证金为500万元，增价幅度为50万元。

特别提醒，竞买人需详细咨询房产过户的相关政策，过户风险自行承担。标的物过户登记手续由买受人自行办理，所涉及的一切税、费及其可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担。竞拍人在拍卖竞价前请务必再自行阅读一审法院发布的拍卖须知。

《竞买须知》中载明，本次拍卖活动计价货币为人民币，拍卖时的起拍价、成交价均不含买受人在拍卖标的物交割、过户时所发生的全部费用和税费。买受人应自行办理水、电等户名变更手续，相关费用自理。对可能存在的影响标的物使用的水、电、物业管理等欠费，由买受人自行解决，拍卖人不承担上述费用，未明确缴费义务人的费用也由买受人自行解决。

2015年12月4日，一审法院作为拍卖人与买受人空港天瑞公司签订《司法拍卖成交确认书》，该确认书中载明，空港天瑞公司于2015年11月21日通过淘宝网司法拍卖网络平台以最高价竞得拍卖标的物，即北京市顺义区大孙各庄镇大孙各庄村村南土地、房屋及附属物，成交价为9585万元。买受人在拍卖前已认真阅读《拍卖公告》、《拍卖须知》等公示材料，自愿履行上述材料的相关规定。对于拍卖标的物的过户、违章记录处理、过户费用、其他所涉税、运输费等均由买受人自行承担，对由此而造成的无法过户与拍卖人无涉。同时，买受人申明中载明“我方已认真阅读并接受本次拍卖有关规定，自愿遵守执行，已在相关拍卖文件签字确认，并当场签署《拍卖成交确认书》。我方对拍卖过程及结果均予以认可，对自己的竞买行为负责，愿意承担相应的法律责任。”

2016年6月2日，一审法院根据茉莉航空服务（北京）有限公司的破产清算申请作出（2016）京0113民破2号民事裁定书，裁定“受理申请人茉莉航空服务（北京）有限公司对被申请人北京金兆宏业投资有限公司的破产清算申请。”。在后续债权申报过程中，顺义区税务局与金兆宏业公司的管理人就金兆宏业公司的应缴税款及承担主体多次进行沟通，且未达成一致意见。

一审庭审中，金兆宏业公司称认可税金的计算方式，但认为不应当由金兆宏业公司承担，应当由买受人承担。同时认可土地增值税由卖方承担，但是司法公告已经规定了税费由买受人承担。同时在计算土地增值税计算的时候应当扣除成本。空港天瑞公司之所以能够拿到涉案不动产，是因为法院的司法处置行为导致的，空港天瑞公司与金兆宏业公司并非民事关系。

诉讼中，顺义区税务局明确其诉讼请求为：请求确认顺义区税务局对金兆宏业公司享有破产债权共计60202687.31元，其中所欠税款共计55256583.3元、滞纳金共计4946104.01元。

一审法院认定的上述事实，有顺义区税务局提供的登记表、审核函、回复、收据、房屋所有权证、计算明细表，金兆宏业公司提供的发票、审计报告、拍卖公告、确认书，法院调取的证据材料及本案一审庭审笔录等在案佐证。

一审法院认为，根据《中华人民共和国营业税暂行条例》第一条之规定，在中华人民共和国境内提供本条例规定的劳务、转让无形资产或者销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当依照本条例缴纳营业税。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》第二条之规定，转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物（以下简称转让房地产）并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人（以下简称纳税人），应当依照本条例缴纳土地增值税。《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》第二条之规定，凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人（以下简称纳税人），都应当依照本条例的规定缴纳城市维护建设税。

本案中，虽然涉案土地及地上物通过司法拍卖形式进行处置，但司法拍卖也是销售、转让的一种方式。且本案的司法拍卖所得亦已为破产财产交给金兆宏业公司，故对于金兆宏业公司为纳税义务人的事实，一审法院予以确认。

本案的争议焦点在于司法拍卖过程中竞买公告、确认书中载明的税费由买受人承担条款的适用问题。对此，一审法院认为该条款规定的税费由买受人来承担系指该笔费用最后的承受主体问题，而非对纳税义务人的变更。而税务机关的纳税相对方应为纳税义务人，至于纳税义务人与其他相对方之间的责任承担问题系双方之间的另案法律关系，应另诉解决，故法院对于顺义区税务局的诉讼请求予以支持，金兆宏业公司的抗辩意见没有法律依据，法院不予采纳。

对于金兆宏业公司的要求第三人空港天瑞公司代为交纳税款的申请，一审法院认为，本案属于破产清算过程中的衍生诉讼，且为破产债权确认纠纷案件，顺义区税务局亦不同意空港天瑞公司代为交纳，且该申请亦不符合反诉的受理条件，故一审法院对于金兆宏业公司的申请不予准许。同时，金兆宏业公司指出的应当扣减成本的抗辩意见，法院认为，该抗辩意见并没有相关强制性规定，故法院对上述抗辩意见不予采纳。

综上，根据《中华人民共和国企业破产法》第五十八条之规定，一审法院判决：确认国家税务总局北京市顺义区税务局对北京金兆宏业投资有限公司享有破产债权共计六千零二十万零二千六百八十七元三角一分，其中所欠税款共计五千五百二十五万六千五百八十三元三角；滞纳金共计四百九十四万六千一百零四元零一分。一审案件受理费171659元，由北京金兆宏业投资有限公司负担（于判决生效之日起七日内交纳）。

二审中，当事人没有提交新证据。本院对一审查明的事实予以确认。

另查，2019年6月26日，顺义区税务局向一审法院明确其诉讼请求为：确认顺义区税务局对金兆宏业公司享有破产债权共计60202687.31元，其中所欠税款55256583.3元，滞纳金共计4946104.01元，变更原因系扣除了从国土局调取的相应款项。

本院认为：当事人对自己提出的诉讼请求所依据的事实或者反驳对方诉讼请求所依据的事实，应当提供证据加以证明。在作出判决前，当事人未能提供证据或者证据不足以证明其事实主张的，由负有举证证明责任的当事人承担不利的后果。根据当事人诉辩意见及法院查明事实可知，本案二审争议焦点有二：一是诉争税款及滞纳金的负担主体；二是诉争税款及滞纳金的数额。

关于第一个争议焦点。根据我国税收征管的有关规定可知，在中华人民共和国境内销售不动产的单位和个人，为营业税的纳税人，应当缴纳营业税；转让国有土地使用权、地上的建筑物及其附着物并取得收入的单位和个人，为土地增值税的纳税义务人，应当缴纳土地增值税；凡缴纳消费税、增值税、营业税的单位和个人，都是城市维护建设税的纳税义务人，应当缴纳城市建设维护税。

本案中，空港天瑞公司通过司法拍卖购得涉案土地、房屋及附属物。虽《竞买须知》载明标的物所涉及的一切税、费等均由买受人承担，但该约定系司法拍卖过程中对税费最终承受主体的约定，系拍卖人制定的、买受人和出卖人均应遵守的对费用承担的约定，不能产生变更法律规定的纳税义务人主体的效力，亦不能阻碍顺义区税务局作为税收征管部门向金兆宏业公司申报破产债权。

一审法院认定金兆宏业公司应为诉争税款及滞纳金的负担主体，并无不当，本院予以确认。竞买须知载明税费等由买受人承担，金兆宏业公司可与空港天瑞公司另诉解决。金兆宏业公司以其收到的拍卖款不含税款、不存在法律意义上的转让或销售行为、未获得会计意义上的收入等为由主张其非诉争税款及滞纳金的负担主体，缺乏法律依据，本院不予采信。

关于第二个争议焦点。依据《中华人民共和国营业税暂行条例》、《中华人民共和国土地增值税暂行条例》、《中华人民共和国城市维护建设税暂行条例》的规定，结合涉案土地、房屋及附属物的拍卖成交时间、成交价款及金兆宏业公司的破产清算时间，顺义区税务局主张金兆宏业公司欠付税款55256583.3元、滞纳金4946104.01元，具有事实与法律依据，本院予以确认。金兆宏业公司主张土地增值税计算错误，但在本案诉前顺义区税务局与金兆宏业公司的多次沟通及本案一审、二审诉讼过程中，金兆宏业公司均未就其主张提供证据，本院不予采信。金兆宏业公司主张涉案土地的土地出让金应当从营业额中扣除、顺义区税务局不应征收滞纳金，均缺乏事实与法律依据，本院亦不予采信。

另，顺义区税务局于2019年6月26日向一审法院明确诉讼请求，将其主张的破产债权中应缴税金的数额自55349329.82元变更为55256583.3元，滞纳金的数额自4954172.96元变更为4946104.01元。顺义区税务局变更后的债权数额低于其起诉时主张的债权数额，且金兆宏业公司二审期间的上诉意见与一审期间的抗辩意见并无变化。故一审法院虽未组织金兆宏业公司、空港天瑞公司对顺义区税务局变更后的诉讼请求进行答辩，但不属于严重违反法定程序的情形。

综上所述，金兆宏业公司的上诉请求不能成立，应予驳回；一审判决认定事实清楚，适用法律正确，应予维持。依照《中华人民共和国民事诉讼法》第一百七十条第一款第一项规定，判决如下：

驳回上诉，维持原判。

二审案件受理费343318元，由北京金兆宏业投资有限公司负担（已交纳）。

本判决为终审判决。

审 判 长 杨　路
审 判 员 薛　妍
审 判 员 孙　妍
二〇一九年九月二日
法官助理 仵　霞
法官助理 周艳雯
书 记 员 卢园园

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司法拍卖有大坑，风险意识要先行

作者：牛鲁鹏

7月15日，盘古大观5号楼在阿里司法拍卖上挂牌，将在2019年8月19日至20日拍卖。看到这个新闻时，不禁眼前一亮，不仅是因为标的物——盘古大观中外闻名、开发商有故事，更重要的是我对司法拍卖涉税业务有过真实的经历。

作者曾分别帮助两家顾问单位处理过司法拍卖涉税业务，巧的是两起业务中我的顾问单位都是买受方，并且竞拍声明中都明确了竞拍人须承担交易过程全部税款，其中一个涉及不同法院轮候查封，但是企业的想法比较简单，拿到标的物后税款各自承担。

尽管结局都很完美，但是沟通协调处理过程之艰辛，毕生难忘。所以有必要提笔给参与司法竞拍的竞拍人提个醒。

一、盘古大观背景

要说盘古大观，那可是鼎鼎大名，来过鸟巢和水立方的朋友都应该有印象，那是不可或缺的背景墙。它距离水立方180米，距离鸟巢500米，地理位置优越，位于北四环中路、亚奥核心区、北京中轴线上，是北京的新地标建筑之一。

盘古大观由北京盘古氏投资有限公司（以下简称盘古氏）开发，该公司多名职员曾因骗贷罪、骗购外汇罪于2017年获刑。

项目总占地面积39360平方米，总建筑面积418484.70平方米，由一幢超5A级写字楼、三幢国际公寓、一座盘古七星酒店以及全长411米的世界第一商业长廊——龙廊综合组成。曾在《变形金刚4》中亮相。

资料显示，盘古大观项目之前已经有过两次失败的拍卖经历。

2018年8月，盘古大观3号楼的国际公寓盘古七星公馆共41套房源——住宅首次开启拍卖，当时41套住宅市场价约35.4亿元，加上同期拍卖的19套办公地产，总值近80亿元。起拍价基本在市场价的6.9-8折间。不过，这起司法拍卖最后因无人出价而流拍。

2019年2月，北京市第三中级人民法院将上述住宅和办公地产在阿里拍卖平台进行第二次拍卖。这一次拍卖的起拍价格与第一次拍卖时相比直降两成，引发上万人围观，但有意愿参与拍卖者寥寥无几，最终被北京市第三中级人民法院撤销。

而本次要拍卖的是位于龙首位置的5号写字楼，地下5层地上39层，面积达13.93万平方米，内部精装修。目前标的物市场参考价为74.03亿元，本次拍卖为第一次拍卖，起拍价为51.82亿元，折合单价约为3.72万元/㎡，增价幅度为500万元，保证金为10亿元。

10个亿的保证金，也起到了去伪存真，把浑水摸鱼者、乘机捣乱者、围标者拦在门外。

二、税务风险

作者从事了十多年的房地产税务咨询工作，首先想到的是涉税的问题。竞拍人需要关注法拍声明中涉税条款约定，究竟是各自承担交易税款，还是全部由买受人承担。

《国家税务总局关于人民法院强制执行被执行人财产有关税收问题的复函》（国税函[2005]869号）文件界定了，人民法院的强制执行活动属司法活动，不具有经营性质，不属于应税行为，无论拍卖、变卖财产的行为是纳税人的自主行为，还是人民法院实施的强制执行活动，对拍卖、变卖财产的全部收入，纳税人均应依法申报缴纳税款。

《最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定》（法释[2016]18号）明确，实施网络司法拍卖的，人民法院应当在拍卖公告发布当日通过网络司法拍卖平台公示“拍卖财产产权转移可能产生的税费及承担方式；没有规定或者规定不明的，人民法院可以根据法律原则和案件实际情况确定税费承担的相关主体、数额”。

而本次的《竞买公告》第七条“过户及费用负担”规定，标的物过户登记所涉及的税费均由买受人承担。但是根据税法规定，买受人代为承担的税款并不能在企业所得税前列支，也不可以在未来转让标的物时加计扣除，将成为沉没成本。

本次司法拍卖，实质上是盘古氏被动转让不动产，鉴于本次标的物金额巨大，市场参考价为74.03亿元，起拍价为51.82亿元，因此竞拍人在出手前，应做好充分的前期调研筹备工作，包括但不限于项目实地勘察、竞得后的资金安排、产权登记过户的办理、税费的缴纳、房屋的交割腾退、未来的用途规划。

至于税负，更要做好详细、精确的税负测算，做到心如明镜，方能从容应对。我利用13年的房地产税务咨询工作经验，我对税费测算、税务处理进行简要分析，以期对本次司法竞拍有所帮助。

（一）转让方——盘古氏

1.增值税及附加

盘古大观具体竣工于营业税时代，盘古氏属于转让老项目，增值税处理应按照《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第九条规定，一般纳税人销售自行开发的房地产老项目适用简易计税方法计税的，以取得的全部价款和价外费用为销售额，不得扣除对应的土地价款。

鉴于项目转让体量大，假定竞拍者寡，最后按照底价拍出，

增值税及附加=51.82/(1+5%)*5%*(1+7%+3%+2%)=2.76亿元

2.土地增值税

标的物属于盘古氏开发的产品，已经投入使用多年，属于土地增值税中旧房，建设成本暂且不可考证且没有评估价格，依据《财政部 国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》（财税[2006]21号）规定，既没有评估价格，又没发票的，地方税务机关可以根据《税收征管法》第35条的规定，实行核定征收。

因此暂按《北京市地方税务局土地增值税清算管理规程》（北京市地方税务局公告2016年第7号）第四十五条核定征收率原则上不得低于5%。

土地增值税=51.82/(1+5%)*5%=2.47亿元。

3.企业所得税

正常情况下，买受人代被拍卖人承担的是流转税、不包含企业所得税。

因为标的物属于完工产品，应该由盘古氏公司根据当期经营情况按月或季度预缴企业所得税。但是盘古氏作为被拍卖方，很有可能属于非正常户，不排除税务局将按照法拍公告向竞拍人追缴企业所得税，否则无法拿到完税证明办理产权过户。但是建议竞拍人据理力争、维护自身合法权益。

如果竞拍人自认倒霉主动缴纳，但是可恨的是，你竟然不清楚你要缴纳多少企业所得税才了结，就问你怕不怕？

如果你想清楚要交多少所得税，就要弄清楚盘古氏企业所得税征收方式、5号楼建造成本、会计处理（是开发产品还是固定资产），更要命的是还需要了解该公司当期发生的其它的成本、期间费用和其它业务的税金。

因为标的物含精装修，我们假定建造成本为2万元/平方米（这个造价在奥运会前应该属于天价了），在账上仍然属于开发产品。

则建造成本=13.93万平*2=27.86亿元

税金=51.82/(1+5%)*5%*12%+2.47=2.77亿元

假定当期盘古氏为了调节税收、不入账其他成本和费用，

则买受人应代为承担企业所得税=[51.82/(1+5%)-27.86-2.77]*25%=4.68亿元

4.印花税

印花税在以亿为单位的小目标前，完全可以忽略不计。

注意，以上仅是竞得人应为盘古氏代缴的税款。

（二）买受人—竞得人

1.增值税

盘古氏属于房地产一般纳税人，对于标的物可以自行开具专票，适用税率为5%。如果盘古氏能够提供专票，买受方可以取得增值税进项税额2.47亿元。根据《财政部 国家税务总局 海关总署关于深化增值税改革有关政策的公告》（财政部 税务总局 海关总署公告2019年第39号）第五条规定，进项可以一次性抵扣。

但需要提醒的是，根据国家信息系统显示,盘古氏目前被最高人民法院列入失信公司名单，即使被拍卖方为正常户状态，因考虑到要缴纳增值税和企业所得税，一般情况下也不会主动为买受方开具增值税专用发票，而税务机关又不能代为开具专票，因此竞得人即使作为一般纳税人，存在不能取得增值税专用发票的可能性，如此一来就存在进项不能抵扣的风险。

2.契税

办理不动产权登记时，竞得人应缴纳契税、**费。契税=51.82/(1+5%)*3%=1.48亿元。

如果买受人按照拍卖公告缴纳了全部税款、取得了完税凭证，即使不能取得发票，也不影响买受人办理产权过户登记，按照《关于契税纳税申报有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第67号）规定，根据人民法院、仲裁委员会的生效法律文书发生土地、房屋权属转移，纳税人不能取得销售不动产发票的，可持人民法院执行裁定书原件及相关材料办理契税纳税申报，税务机关应予受理。

3.企业所得税

竞得人作为一般纳税人，如果真的因为盘古氏属于不正常户，不能取得发票时，可以按照《企业所得税税前扣除凭证管理办法》（国家税务总局公告2018年第28号）第十四条规定，凭相关资料证实支出真实性后，其支出允许税前扣除、计提折旧，但不允许加速折旧。

综上，假定按照底价51.82亿元成交，买受人共需要承担税款11.39亿元，税负约为拍卖价的22%，详见下表。

如果竞拍者众、导致拍卖价提升，鉴于测算中增值税、土地增值税、契税均为比例税率，而企业所得税成本不变，所以税负率还将继续提高，具体以真实成交价、各税款征收方式以朝阳区税务局要求为准。

除了上述税款，标的物还或有应缴未缴税款及滞纳金。《标的物情况调查表》显示建成时间约2013年（我的印象是08年奥运会时就存在了）。盘古氏作为业主方，持有房产时，应按照占地面积缴纳土地使用税，对于出租的房产应按照租金收入缴纳12%的房产税，对于自用和空置部分，应按照房产原值缴纳房产税。如果没有缴纳，不考虑罚款的前提下，还有每日万分之五的滞纳金，等同于信用卡利息，不可免除。

买受人竞拍前，在资金上必须打出余量、充分准备。

（三）不代缴税款的风险

也许会有一些老板或企业对法律有所了解，例如税收征管法及实施细则有规定，纳税人、扣缴义务人必须依照法律、行政法规的规定缴纳税款、代扣代缴、代收代缴税款，任何部门、单位和个人作出的与税收法律、行政法规相抵触的决定一律无效。

并且也知道《关于正确适用<最高人民法院关于人民法院网络司法拍卖若干问题的规定>若干问题的通知》（苏高法电[2017]217号）第四条规定，“因网络司法拍卖产生的税费，按照网拍规定第三十条的规定，由相应主体承担。在法律、行政法规对税费负担主体有明确规定的情况下，人民法院不得在拍卖公告中规定一律由买受人承担”。

因此可能会有“先拍下来再说，再以税款承担的约定条款不合法为由，拒绝缴纳税款”的念头。

这样操作是否有成功的可能性呢？

我和大家分享一个法院判例，供大家借鉴，《钱宏亮与江苏省无锡地方税务局、江苏省地方税务局税务行政管理(税务)不履行法定职责二审行政裁定书》（[2017]苏01行终893号），案例的大致内容是，上诉人以最高价竞得涉案房屋后，随后向税务局税收违法案件举报中心举报房产公司涉嫌未按规定缴纳拍卖涉案房屋的税款。举报中心经调查，未发现存在检举的偷逃税收行为。其后，上诉人对税局的税务行政管理及行政复议提起诉讼，最终法院裁决上诉人败诉。

法院裁决如下：

本院经审查认为，首先，无锡市中院发布的拍卖公告以及上诉人与无锡市中院签署的拍卖成交确认书中均注明拍卖所产生的所有税费由买受方承担，上诉人作为涉案房屋的竞买人，对于案涉拍卖活动中的税费具体缴纳要求是明知且自愿的，上诉人应当按照既定的内容履行相关义务。其次，法律、法规对于纳税义务人的规定与税款的实际承担者是两个不同的概念，法律、法规在明确纳税义务人的同时，并不意味着禁止其他主体代为缴纳，其他主体可以根据相关约定自愿代为缴纳税款。因此，在案涉的司法拍卖以及上诉人申请办理不动产登记的环节中，由于已经明确了实际应缴纳税费的主体，故不会破坏国家税收管理制度，无锡地税局据此认定未发现上诉人所称的税收违法行为，具有事实和法律依据。

尽管江苏当地有苏高法电[2017]217号文件的支持，上诉人竟然还是败诉，因此该案例对于心存侥幸的竞拍人有很大的参考价值，值得警醒。

三、竞拍注意事项

除了税务风险外，其他的风险也值得关注。竞拍网页也列出六条买房注意事项，如下图。我们在这里简要给大家提个醒。

（一）水电费、物业费拖欠风险

《竞买公告》第七条“过户及费用负担”规定，标的物过户登记手续由买受人自行办理。所涉及的税、费以及标的物可能存在的物业费、水、电等欠费均由买受人承担。

水、电谁使用谁承担，因此由承租方承担一般没有异议，物业费由谁承担还要花开两朵，分情况说：

（1）如果已经全部出租，则物业费应由承租方承担。但是作为超5A级写字楼，承租客户一般财大气粗，大概率不会存在拖欠。

（2）但也不排除部分物业空置，这个时候物业费就有可能存在拖欠。

5号楼目前物业费30.0元/m2/月，如果未缴纳的物业面积较大、时间较长，还真是一笔不小的负担。

（二）买卖不破租赁的风险

《标的物情况调查表》之“租赁情况”情况一栏注明“有出租，详见附件《5号楼出租情况列表》”，其中剩余租期最长的是租赁单元B3，租期到2028年12月31日结束。因此竞买人前期看样时，应尽量拿到租赁合同，了解合同相关条款、掌握租金收取情况。

之所以这样，是因为买卖不破租赁，即就算竞拍人拍到了房，也要等租期结束才能入住。对此，我国法律有明确的规定，《中华人民共和国合同法》第229条规定：“租赁物在租赁期间发生所有权变动的，不影响租赁合同的效力”，《关于贯彻执行〈中华人民共和国民法通则〉若干问题的意见（试行）》第119条第二款规定：“私有房屋在租赁期内，因买卖、赠与或者继承发生房屋产权转移的，原租赁合同对承租人和新房主继续有效”。

而承租人提出的“优先购买权”则是指出租人出卖房屋时，承租人在同等条件下，依法享有优先购买的权利。《中华人民共和国合同法》第230条规定：“出租人出卖出租房屋的，应当在出卖之前的合理期间内通知承租人，承租人享有以同等条件优先购买的权利。

（三）民间抵押的风险

竞拍人应通过法院、银行征信系统、公证处等多种渠道了解该房产及被执行人的其他欠债信息。如果有轮候查封，那倒不用紧张，根据《最高人民法院关于查封法院全部处分标的物后轮候查封的效力问题的批复》规定：人民法院对已查封、扣押、冻结的财产进行拍卖、变卖或抵债的，原查封、扣押、冻结的效力消灭，人民法院无需先行解除该财产上的查封、扣押、冻结，可直接进行处分，有关单位应当协助办理有关财产权证照转移手续。

怕的是盘古氏存在民间借贷，高利贷等等，有些债权人经常不按照常规出牌，竞拍人竞得房产办理过户后，他们再出现伺机捣乱，花了钱换来了不安生。

……

作者作为房地产财税咨询专业人士，擅长于房地产开发业务的税收咨询和筹划，至于标的物所涉及其他问题，非我所擅长也，建议竞拍人提前组建专业的团队，做好尽职调查，避免竞拍后发现问题出现悔拍的情况。

《竞买须知》第三条特别提醒，竞买人参与司法拍卖，在竞买前应清楚知晓且符合相关法律法规及政策要求，否则自行承担相应的风险及法律后果。因不符合条件参加竞买的，由竞买人自行承担相应的法律责任。

第十二条补充规定，买受人悔拍逾期未交纳拍卖余款的，悔拍买受人的保证金不予退还，依次用于支付拍卖产生的费用损失、弥补重新拍卖价款低于原拍卖价款的差价、冲抵本案被执行人的债务以及与拍卖财产相关的被执行人的债务。保证金数额不足以弥补两次拍卖价款差额的，本院可以责令原买受人补交，拒不补交的，本院强制执行。

如果到了那个时候，真可谓是赔了夫人又折兵。

综上来说，竞拍人对于司法拍卖需要谨慎对待。如果处理好了对竞拍人来说就是个馅饼，如果没有处理好，则有可能是个陷阱、甚至是个大坑。

推开我办公室的窗户，又看到盘古大观的巨型显示屏，不禁想起了清代戏曲家孔尚任所作《桃花扇》中的一段唱词“眼看他起朱楼，眼看他宴宾客，眼看他楼塌了”。非法经营来钱更快，但合法经营才能走的更远。希望盘古大观龙首早日成功处置，找到有缘人，不然空置着真浪费了这黄金地段。

原文于2019年7月25日载于税屋网

（链接：http://www.shui5.cn/article/27/128103.html）