回迁安置房能否享受限价房的优惠待遇

银河飞雪

税务检查人员在某直辖市的A房地产开发企业检查时发现，该企业销售未完工的回迁安置房，按照3%计算计税毛利率。检查人员对此提出质疑，认为按照《国家税务总局关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发〔2009〕31号）第八条的规定，开发项目位于省、自治区、直辖市和计划单列市人民政府所在地城市城区和郊区的，计税毛利率不得低于15%。

A企业财务人员认为，此项回迁安置房是企业拆除原住户旧房时按照回迁安置的标准以及事先签订的拆迁协议，限价销售给原住户的房地产，应该属于限价房。按照国税发〔2009〕31号文件第八条第（四）款的规定，属于经济适用房、限价房和危改房的，计税毛利率不得低于3%。

针对A企业财务人员的申辩理由，检查人员重新梳理了回迁安置房限价销售这一事项中的法律关系：根据A企业与原住户签订的拆迁协议，A企业在取得土地使用权后有权拆除原住户的不动产。作为对价，A企业除了给予原住户一定现金补偿外，还需按当地限价房标准，按拆除面积和原住户家庭人口数量向其销售开发的住房。如果原住户放弃此项权利，可以请求A企业按限价与市场价的差额支付购房补偿。

检查人员认为，A企业拆迁时因为取得原住户的房产，已经对原住户形成一项债务，按照拆迁协议，A企业应给予现金补偿，但这项补偿不足以清偿对原住户的债务。A企业向原住户销售回迁安置房，其售价低于市场价的部分，实际是为了清偿拆迁时因为现金补偿不足而剩余的部分负债。例如：A企业因为拆迁而应向某户补偿400万元，其中100万元为现金补偿，又以100万元的价格向该户销售市场价为400万元的房地产一套，即属于这种情形。因此，A企业销售回迁安置房本质上还是拆迁补偿这种等价交换行为中的一部分，与按照政府规定向中低收入者让渡销售利润销售限价房的非等价交换行为有所区别。

关于A企业财务人员提出此项房屋的销售是按同地段限价房的价格销售，因此属于“限价房”的理由，检查人员认为，这实际上是拘泥于规范性文件的文字本身而产生了错误理解。回迁安置房的销售价格和同地段限价房的价格一致，不等同于回迁安置房也能享有限价房的税收待遇。从国税发〔2009〕31号文件规定的目的和实质分析，之所以允许房地产开发企业对经济适用房、限价房、危改房采用较低的计税毛利率，是因为销售此类房地产本来就是按照相关法律法规进行低价销售，房地产开发企业承担了因为低于市场价销售发生的损失，利润率较低。而回迁安置房虽然也是低于市场价销售，但是从拆迁法律关系分析，房地产开发企业和原住户之间仍然是等价交易，房地产开发企业没有承担任何损失，其利润率与按照市场价销售的房地产并无差别，因此不能适用国税发〔2009〕31号文件相关的税收优惠待遇。

该案例中检查人员在解读税收规范性文件方面，为税务工作者提出了新的可供借鉴的思路：对于规范性文件条文的理解不能拘泥于文义，而是需要结合现时交易所属的民事法律关系，判断是否存在合于文义而不符合规范性文件制定目的的情况，防止因错误理解而发生涉税风险。

短评：在推进新区建设和旧城改造过程中，房地产开发经营企业可能都会涉及到土地征用和拆迁安置问题。在实践中，拆迁补偿主要有三种方式：即产权调换、作价补偿、产权调换与作价补偿相结合。其中产权调换就涉及到回迁安置房问题。回迁安置房是指按照城市危旧房改造的政策，拆迁人或开发商将危改区内的私房或承租的公房拆除，然后按照回迁安置的政策标准以及事先签订的拆迁协议，被拆迁人回迁，取得改造后新建的房屋。在房地产企业纳税评估过程中，关于回迁安置房，我们需要注意其业务性质的确定，防止因片面解读法条产生的涉税风险。

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