继续万科B转H的衍生讨论：698号文的穿透原则适用于非居民个人吗？

风雪夜归人

此贴由赵国庆老师原创，在此感谢。


   继续万科B转H的衍生讨论：698号文的穿透原则适用于非居民个人吗？

赵国庆

698号文提出的对于间接股权转让的穿透原则主要是针对非居民企业的。那对于非居民个人在境外直接转让境外公司股权间接转让境内公司股权能适用698号文的穿透原则吗?但是，如果依据我们上一个文件的思路，根据《个人所得税法实施条例》规定，对于股权转让是以是否在中国境内转让作为境内外所得划分标准。那即使我通过698号文穿透到个人，但人家是在境外转让境内企业股权，我们可以征税吗。这是一个值得我们关注的问题。

这里财税浪子提供的深圳地税第一起对非居民个人间接转让股权征税的文件和背景供大家讨论：

国家税务总局关于非居民个人股权转让相关政策的批复
国税函【2011】14号
深圳市地方税务局：
C公司控股方为香港居民个人，其股权转让行为不适用《中华人民共和国企业所得税法》一般反避税的规定。
根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》，该案件股权转让协议中的转让标的包括C公司和A公司的资产，该股权转让所得中涉及转让A公司部分的所得为来源于中国境内的所得，应对其进行征税。
【案例】非居民个人境外转让股权，补缴个税超千万元
案例描述人：深圳市地方税务局阮向阳许利民
2009年11月，税务人员调取了境外A公司当年及上年同期纳税数据开展税收分析工作。在比较分析该公司个税缴税情况时，税务人员发现A公司缴税记录异常：2008年每月都有申报缴纳个税的记录，但2009年的个税却均是零申报。当税务人员找到该公司原来的财务人员询问相关情况时，回复竟然是“这个公司没有工作人员”。一家注册资本达6000万元的境外独资企业竟然没有工作人员，显然不符合常理。税务人员随即展开了调查。
税务人员经调查发现，A公司的母公司股权发生了变更，公司业务聘请一家管理公司B公司代为打理。原公司人员部分被解雇，部分转移，原公司的财务人员成为B公司的职员。再三追问之下，税务人员得知，A公司作为业主，B公司作为顾问，双方签订了一份关于A公司的管理咨询协议。从A公司的现状来看，确实只有注册的一个法定代表人，已无其他工作人员。根据B公司财务人员提供的成本及经营费用账册，证实A公司的确没有工资支出记录。税务人员认为，对于A公司的个税问题只能暂时画上句号，但A公司转让股权的问题却值得进一步追踪。
A公司税务登记方面的资料显示，A公司的股东为境外的C公司，属于非居民企业。这类型公司的股权转让行为正是《国家税务总局关于加强非居民企业股权转让所得企业所得税管理的通知》（国税发【2009】698号，以下简称698号文件）要求规范的行为。于是，税务人员把该文件传真给B公司，要求协助提供有关境外C公司股权转让的资料。可是左等右等不见回音。几经催促，B公司的回答是：“我们只代理A公司业务，境外C公司股权转让在境外交易，与我们无关，我们不负有提供资料的义务。”
的确，这是一宗完全发生在境外的股权转让个案，境外公司将自己投资控股的境内公司一并转让，这种交易方式使现有的征管方式陷入困境：一是A公司没有发生股东变更的信息，当然无需提供股权转让资料；二是代管公司又不负有提供资料的义务；三是C公司在境外，我国没有管辖权。
税务人员认为，既然A公司已无工作人员，财务制度就不复存在，根据《中华人民共和国税收征收管理法》的有关规定，税务人员对A公司停供发票，促使他们提供股权转让的资料。但是，A公司采用法人授权代管公司的方式[1]，化解了税务机关停供票给自己带来的危机。追索资料的希望再次受挫。然而，税务人员通过仔细查看A、B公司所签订的协议书，发现这是一份管理咨询协议，而不是委托管理协议，也就是说，B公司对A公司无代理行为。
税务人员再次采用停供发票手段，没想到A公司的法定代表人亲自上门来购票。在税务人员的再三宣传下，该法定代表人口头答应尽快提供资料，但就是不见下文。不久后，A公司急需办理一份关于该公司几年来无税务违章的证明。为尽快得到“无税务违章”的证明，A公司很无奈地提供了境外C公司股权买卖的资料。从这些资料中税务人员了解到，境外C公司是香港个人（以下称为黄某）以1万港元注册的，黄某与境外D公司签订买卖境外C公司股权以及控股的境内A公司股权的协议，转让金额相当于2.2亿元人民币。
但是，新的问题出现了。698号文件针对的主体是非居民企业股权转让所得，而境外C公司是非居民个人转让行为。698号文件并不适用于非居民个人转让行为。对于非居民个人在境外完成的股权转让行为是首次发现，到底要不要征税？征什么税？适用什么法律、法规？
经请示国家税务总局，国家税务总局发来《关于非居民个人股权转让相关政策的批复》（国税函【2011】14号），该函中规定：“C公司控股方为香港居民个人，其股权转让行为不适用《中华人民共和国企业所得税法》一般反避税的规定。根据《中华人民共和国个人所得税法实施条例》，该案件股权转让协议中的转让标的包括C公司和A公司的资产，该股权转让所得中涉及转让A公司部分的所得为来源于中国境内的所得，应对其进行征税。”2011年5月19日，这笔非居民个人间接转让中国境内企业股权所得所包含的1368万元个人所得税税款终于解缴入库。

“该案件股权转让协议中的转让标的包括C公司和A公司的资产，该股权转让所得中涉及转让A公司部分的所得为来源于中国境内的所得，应对其进行征税”，这个是什么理论呢？转让资产就是转让资产，转让股权就是转让股权。这种对《个人所得税法实施条例》的扩大化解释有什么理由吗？