新企业所得税法及实施条例政策宣讲系列之七

银河飞雪

应纳税额的计算

　　一、应纳税所得额的计算
　　新企业所得税法规定：企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。
　　用公式表示为：
　　应纳税所得额=收入总额－不征税收入－免税收入－各项扣除－允许弥补的以前年度亏损
　　这里要注意两点：一是在计算应纳税所得额时，相关收入、支出以及以前年度允许弥补的亏损，均按税法规定计算；二是在计算应纳税所得额时，应当剔除不征税收入和免税收入，但免税项目所得（或亏损）包含于应纳税所得额中。
　　将新老企业所得税法中应纳税所得额的计算公式进行比较，可以发现：
　　第一，新税法公式中，增加了“不征税收入”一项，新税法创设该项的主要目的是对非经营性活动或非营利性活动带来的经济利益流入从应税总收入中排除。
　　第二，新税法公式中，除了从收入总额中减掉各项扣除外，还将“不征税收入”、“免税收入”和“允许弥补的以前年度亏损”都从收入总额中减去，这样更能准确反映应纳税所得额的内容。而老税法公式中，仅明确了将“准予扣除项目金额”从收入总额中减掉。
　　第三，新税法公式中，将“不征税收入”和“免税收入”放在“扣除额”和“允许弥补的以前年度亏损”之前从收入总额中减除，这就真正实现了企业所得税税基的纯洁性，保证了国家相关产业、经济、社会政策的准确贯彻落实。
　　应纳税所得额的计算，应遵循两个原则：
　　一是权责发生制原则：企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用；
　　二是税法优先原则：在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
　　二、亏损的确认和结转
　　企业所得税法所称亏损，是指企业依照企业所得税法和实施条例的规定将每一纳税年度的收入总额减除不征税收入、免税收入和各项扣除后小于零的数额。

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　企业纳税年度发生的亏损，准予向以后年度结转，用以后年度的所得弥补，但结转年限最长不得超过五年。

　　对于亏损的确认，内资企业新老企业所得税法的差异主要在于扣减免税收入的顺序。老税法规定，扣减免税收入不能增加可在税前弥补的亏损，即将应纳税所得额扣减到0为止。而新税法将免税收入的扣除提前到各项扣除之前，即扣减免税收入很可能增加企业可在税前弥补的亏损。

　　三、境外所得税收抵免的计算

　　（一）直接抵免

　　新税法规定，企业取得的下列所得已在境外缴纳的所得税税额，可以从其当期应纳税额中抵免，抵免限额为该项所得依照本法规定计算的应纳税额；超过抵免限额的部分，可在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补：（1）居民企业来源于中国境外的应税所得；（2）非居民企业在中国境内设立机构、场所，取得发生在中国境外但与该机构、场所有实际联系的应税所得。

　　这里的“已在境外缴纳的所得税税额”，是指企业来源于中国境外的所得依照中国境外税收法律以及相关规定应当缴纳并已经实际缴纳的企业所得税性质的税款。所谓“抵免限额”，是指企业来源于中国境外的所得，依照企业所得税法和实施条例的规定计算的应纳税额。该抵免限额应当分国（地区）不分项计算，计算公式如下：

　　抵免限额＝境内、境外所得按税法计算的应纳税总额×来源于某国（地区）的应纳税所得额÷中国境内、境外应纳税所得总额

　　其中，境内、境外所得按税法计算的应纳税总额＝境内、境外所得总额×基本税率（25%）

　　所以，也可将抵免限额的计算公式简化为：

　　抵免限额＝来源于某国（地区）的应纳税所得额×基本税率（25%）

　　（二）间接抵免

　　新税法同时规定，居民企业从其直接或者间接控制的外国企业分得的来源于中国境外的股息、红利等权益性投资收益，外国企业在境外实际缴纳的所得税税额中属于该项所得负担的部分，可以作为该居民企业的可抵免境外所得税税额，在法定的抵免限额内抵免。这里的控制，是指居民企业直接或间接持有外国企业20%以上股份。

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　四、企业所得税适用税率

　　企业所得税适用税率主要有以下规定：

　　1、企业所得税的基本税率为25%。

　　2、符合条件的小型微利企业，减按20%的税率征收企业所得税。

　　3、国家需要重点扶持的高新技术企业，减按15％的税率征收企业所得税。

　　4、非居民企业在中国境内未设立机构、场所的，或者虽设立机构、场所但取得的所得与其所设机构、场所没有实际联系的，应当就其来源于中国境内的所得缴纳企业所得税。上述所得适用税率为20%，并减按10%的税率征收企业所得税。

　　五、应纳税额的计算

　　企业的应纳税所得额乘以适用税率，减除依照企业所得税法关于税收优惠的规定减免和抵免的税额后的余额，为应纳税额。

　　用公式表示为：

　　应纳税额＝应纳税所得额×适用税率－减免税额－抵免税额

　　公式中的减免税额和抵免税额，是指依照企业所得税法和国务院的税收优惠规定减征、免征和抵免的应纳税额。

　　这里要注意：

　　1、减免税额＝免税项目所得×适用税率

　　2、免税项目的收入应当与免税项目的支出配比，在此基础上计算免税项目所得。企业没有准确进行配比计算的，不得享受免税优惠。

　　3、减免税额不包括免税收入、低税率优惠、加计扣除、投资抵免产生的减免税额。免税收入和加计扣除额直接从应纳税额所得额中扣除，投资抵免反映在抵免税额中。

　　4、超过抵免限额的部分，可以在以后五个年度内，用每年度抵免限额抵免当年应抵税额后的余额进行抵补。