TA的每日心情 | 怒
2017-9-14 13:57 |
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随着企业改革的不断深化，企业投资业务层出不穷，国家税务总局先后制定了《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)和《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号），对解决企业股权投资、转让过程中的企业所得税问题进行了明确，下面是对相关内容的一些浅显的看法：
一、企业股权投资收益的形式及相应企业所得税的一般规定
《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定，企业取得的股息、红利等权益性投资收益为应税收入；第二十六条又规定符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入；同时，《企业所得税法实施条例》第八十三条进行了细化，符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益，是指居民企业直接投资于其他居民企业取得的投资收益并且不包括连续持有居民企业公开发行并上市流通的股票不足12个月取得的投资收益。这其实讲的就是企业获得股权投资收益的一种形式—从被投资企业取得的税后股息、红利性质的投资收益。
《中华人民共和国企业所得税法》第六条规定，转让财产收入为应税收入；《企业所得税法实施条例》第十六条又明确转让财产收入是指企业转让固定资产、生物资产、无形资产、股权、债权等财产取得的收入。这其实讲的就是企业获得股权投资收益的另一种形式—转让或处置股权投资取得的投资转让所得或损失（即转让收入减除股权投资成本后的余额）。
可以看出，企业对外进行股权投资取得的收益只有在处置或转让股权时取得所得需缴企业所得税（取得的股息、红利等权益性投资收益均符合规定条件）。那么何时确认股权转让的纳税义务?应纳税所得额如何确认?转让的损失又何时扣除?
二、具体政策规定
（一）股权转让纳税义务时间的确认
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)文件对此作了明确：企业转让股权收入，应于转让协议生效、且完成股权变更手续时，确认收入的实现。而对企业权益性投资取得股息、红利等收入，应以被投资企业股东会或股东大会作出利润分配或转股决定的日期，确定收入的实现。
例1：甲企业股权投资成本为500万元，按持股比例应享有被投资企业有300万元的留存收益份额,其中2008年应享有未分配利润100万、2009年应享有的未分配利润为200万，甲企业在2010年12月将股权转让给乙企业，转让价格为1000万元。2010年12月20日双方达成股权转让协议，甲企业于2010年12月25日收到乙企业的汇来的1000万，2011年1月10日，完成税务登记变更手续及工商变更手续。
那么：甲企业此次股权转让的纳税义务时间是2010年还是2011年？
根据(国税函[2010]79号)文件，虽然2010年12月份签订协议并收到了款项，但甲企业于2011年1月份才完成股权的变更手续，因此，股权转让收入确认的时点应为2011年1月份。其实这也意味着，企业在一定程度上可以操纵纳税义务发生时间，即使股权框架协议已经签订，只要股权变更手续没有变更，当年即不确认股权转让所得。即：股权转让所得的实现，税法更看重股权登记，这也符合《物权法》的基本理念。
（二）股权转让所得额的确定
《企业所得税法实施条例》第七十一条规定：企业在转让或者处置投资资产时，投资资产的成本，准予扣除。投资资产按照以下方法确定成本： （一）通过支付现金方式取得的投资资产，以购买价款为成本； （二）通过支付现金以外的方式取得的投资资产，以该资产的公允价值和支付的相关税费为成本。
《国家税务总局关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》(国税函[2010]79号)文件中明确：企业在计算股权转让所得时，不得扣除被投资企业未分配利润等股东留存收益中按该项股权所可能分配的金额。
《国家税务总局关于企业取得财产转让等所得企业所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010年第19号）规定：企业取得财产（包括各类资产、股权、债权等）转让收入、债务重组收入、接受捐赠收入、无法偿付的应付款收入等，不论是以货币形式、还是非货币形式体现，除另有规定外，均应一次性计入确认收入的年度计算缴纳企业所得税。
《国家税务总局关于企业所得税若干问题的公告》（国家税务总局公告2011年第34号）中规定：投资企业从被投资企业撤回或减少投资，其取得的资产中，相当于初始出资的部分，应确认为投资收回；相当于被投资企业累计未分配利润和累计盈余公积按减少实收资本比例计算的部分，应确认为股息所得；其余部分确认为投资资产转让所得
例2：2008年，甲企业出资现金3000万元(持股比例为60%)，乙企业出资现金2000万元(持股比例为40%)共同设立A公司，A公司注册资本5000万元。2011年12月，A公司所有者权益总额为7000万元，其中实收资本5000万元，未分配利润2000万元（A公司成立后一直未进行利润分配）。2011年12月，甲企业将持有的A公司股权以4500万元的价款全部转让给B公司，且与受让方签订转让协议并完成股权的变更手续(假定所有企业均为居民企业)。假定仅就该股权投资转让情况计算甲企业应缴纳的企业所得税。
Ⅰ：甲企业在被投资企业未向股东分配利润的情况下转让股权
甲企业股权转让的应纳税所得额＝ (4500-3000)＝1500万元
应纳企业所得税＝1500×25%＝375万元
Ⅱ：甲企业在被投资企业向股东分配利润后的情况下转让股权（2011年12月A公司将未分配利润2000万元向股东进行了分配）
甲企业股权转让的应纳税所得额＝ 4500-3000-(2000×60%)＝300万元
应纳企业所得税＝300×25%＝75万元
显而易见，甲企业在被投资企业进行利润分配后再转让股权比利润分配前转让股权要少缴企业所得税。主要区别就是国家对股息、红利收益和股权转让收益实行的税收政策不一样，企业取得的符合条件的居民企业之间的股息、红利等权益性投资收益为免税收入，不征企业所得税；但是体现在留存收益中的税后利润对居民企业来说，虽然是免税收入，而如果不进行利润分配随着股权一并转让，就不能视为免税收入，如本例在甲公司取得的股权转让收入4500万元中，所含的股息、红利收益1200万元(2000×60%)未进行分配，那么该部分收入也就成了应税收入，应缴纳企业所得税
如果企业对外进行股权投资发生损失的又该如何处理呢？
（三）股权投资发生损失的确认
根据《国家税务总局关于企业股权投资损失所得税处理问题的公告》（国家税务总局公告2010第6号）规定：企业对外进行权益性（以下简称股权）投资所发生的损失，在经确认的损失发生年度，作为企业损失在计算企业应纳税所得额时一次性扣除。
例3：假如甲企业2011年度应纳税所得2500万元(不包括转让A公司股权的损失)，A公司2011年12月份账面未分配利润2000万元，2011年12月份，甲企业将持有的A公司股权以3100万元的价款转让给B公司。且与受让方签订转让协议并完成股权的变更手续。
还是分两种情况来说：
Ⅰ：甲企业在被投资企业未向股东分配利润的情况下转让股权
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发表于 2012-2-2 14:38:35
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