租金收入的会计核算及税务处理

海南闲人

例如：2009年1月甲企业将固定资产租赁给乙企业使用，合同规定租赁期5年，租金100万元/年度，共计500万元。假设甲企业有如下几种租金收取方式（不考虑其他税费）：
第一种租金收取方式：合同约定租赁期间乙企业每年度一次支付租金。甲企业于2009年1月收取了1年的租金100万。以后每年1月收取一次支付租金。
第二种租金收取方式：合同约定租赁期间乙企业每年度一次支付租金。但甲企业于2009年12月提前一次性收取了5年的租金500万。
第三种租金收取方式：合同约定合同签订之日乙企业一次性支付全部租金，2009年1月份签订合同，甲企业一次性收取了5年的租金500万。
第四种租金收取方式：合同约定租赁期间届满时乙企业一次性支付全部租金（不符合合同法规定），甲企业于2013年12月一次性收取了5年的租金500万。
国税函[2010]79号文规定：根据《实施条例》第十九条的规定，企业提供固定资产、包装物或者其他有形资产的使用权取得的租金收入，应按交易合同或协议规定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。其中，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。
甲企业既可以按照实施条例第十九条的规定在合同或协议规定的应付租金日期确认收入，也可以根据国税函[2010]79号文件的规定在租赁期内，分期均匀计入相关的年度收入。
根据《营业税暂行条例细则》第二十五条规定：纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。甲企业应该对收取的500万元确认营业税。
会计分录处理如下：
1、第一种租金收取方式（按合同分年度收取）
①2009年度甲企业确认租金100万元，并确认相应的营业税（附加略）。
借：银行存款100万
贷：应收账款——预收租金 100万
借：应收账款——预收租金 100万
贷 其他业务收入——租赁收入100万
借：营业税金及附加5万
贷：应交税费——营业税5万
②2010年度～2013年度甲企业每年确认租金100万元，同时确认租金营业税5万元。
借：预收账款——预收租金100万
贷：其他业务收入——租赁收入 100万
借：营业税金及附加5万
贷：应交税费——营业税5万
2、第二种租金收取方式（余款提前收取）
①2009年度甲企业确认租金100万元，并确认相应的营业税（附加略）。
借：银行存款500万
贷：应收账款——乙企业100万
预收账款——预收租金400万
借：应收账款——乙企业100万
贷 其他业务收入——租赁收入100万
借：营业税金及附加5万
贷：应交税费——营业税5万
②根据《营业税暂行条例细则》第二十五条规定，甲企业应该对收取的预收款400万元确认营业税。
借：营业税金及附加20万
贷：应交税费——营业税20万
③2010年度～2013年度甲企业每年确认租金100万元，四年计400万元。
借：预收账款——预收租金100万
贷：其他业务收入——租赁收入100万
3、第三种租金收取方式（全款提前收取）
①2009年度甲企业确认租金收入的营业税（附加略）。
借：银行存款500万
贷：预收账款——预收租金500万
借：营业税金及附加25万
贷：应交税费——营业税25万
②2009年度甲企业确认租金收入100万元
借：预收账款——预收租金100万
贷：其他业务收入——租赁收入100万
③2010年度～2013年度甲企业每年确认租金收入100万元，四年计400万元。
借：预收账款——预收租金100万
贷：其他业务收入——租赁收入100万
4、第四种租金收取方式（租赁期间届满）
①2009年甲企业确认租金收入100万元，根据《营业税暂行条例细则》第二十五条规定：条例第十二条所称取得索取营业收入款项凭据的当天，为书面合同确定的付款日期的当天；未签订书面合同或者书面合同未确定付款日期的，为应税行为完成的当天。应该同时确认相应的营业税。
纳税人提供建筑业或者租赁业劳务，采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。
借：应收账款——乙企业100万
贷：其他业务收入——租赁收入100万
借：营业税金及附加5万
贷：应交税费——营业税5万
②2010年～2013年甲企业每年确认租金收入100万元。应该同时分别确认营业税。
借：应收账款——乙企业100万
贷 其他业务收入——租赁收入100万
借：营业税金及附加
5万贷：应交税费——营业税5万
③在2013年度甲企业12月收到5年的租金500万。
借：银行存款500万
贷：应收账款——乙企业100万
最后如果甲企业收取出租押金，应该作为营业税价外费用在收取时计算纳税。值得指出的是：如果有在合同中约定押金不作为租金使用的，在其他应付款作为往来处理的情况，各地税务机关有两种不同的处理方法：
1、作为营业税价外费用在收取时计算纳税。允许退还时再冲减收入和营业税。
2、不作为营业税价外费用不征收税。
这个需要以当地税务机关的规定而决定。

[ 本帖最后由 海南闲人 于 2011-2-4 09:39 编辑 ]

海南闲人

附：按《企业所得税法实施条例》规定财税协调处理的说明
2010年1月份预收取两年的房屋租金，按照《企业所得税法实施条例》规定，企业当月就应该确认这720万元的收入。按照《企业会计准则》的权责发生制核算原则，与租金收入相配比的成本费用（如折旧费、其他租赁成本等）也应该计提。则该房地产公司2010年1月末的账务处理为：
1、确认租金收入720万元
借：预收账款         720万元
   贷：其他业务收入  720万元
2、计提营业税、房产税
借：营业税金及附加
   贷：应交税费――营业税 36万元
               ――房产税 86.4万元
3、按照残值率5％、折旧年限20年，计提出租房屋2010年的折旧费：
（5000×95％）/ 20＝237.5（万元）
借：其他业务成本    237.5万元
   贷：累计折旧     237.5万元
4 预计2010年出租房屋的折旧费237.5万元
借：其他业务成本                    237.5万元
   贷：预计负债――2011年房屋折旧费237.5万元
从上述账务处理看，存在两个相互矛盾的问题：
　　1、如果现在计提2011年的房屋折旧费，企业会计准则、企业会计制度均没有规定过可以计提以后年度的折旧费；如果不预计折旧费成本，又不符合配比原则。因此，只能通过“预计负债――2011年房屋折旧费”进行过渡性核算，但是这种处理不是很严密的。
     2、除营业税金及附加、房产税以外的其他租赁成本，2010年可以按照实际发生额计算，但是2011年是无法预计的。因此，2010年确认的房屋租赁的应纳税所得额，存在着多计的可能，影响企业所得税的正确缴纳。
     显然按照《企业所得税法实施条例》规定处理是与企业会计准则核算常规原则相佐的，是不可行的，是错误的规定。因此被国税函修正了——有意思吧！！

[ 本帖最后由 海南闲人 于 2011-2-4 09:45 编辑 ]

天地一沙鸥

楼主辛苦了，总结的很全面