企业分立业务的典实战案例

阿斯兰

企业分立业务的典实战案例
分立，是指一家企业（以下称为被分立企业）将部分或全部资产分离转让给现存或新设的企业（以下称为分立企业），被分立企业股东换取分立企业的股权或非股权支1寸，实现企业的依法分立。
企业分立业务的经济主体包括被分立企业、分立企业和被分立企业的股东。本文分别讨论三方的税务及会计处理。
一、分立业务的类型
（一）按照分立后组织形式的变化，可分为存续分立和新设分立
1．存续分立，又称派生分立。是指一个企业将一部分财产或业务依法分出，成立两个或两个以上企业的行为。在存续分立中，原企业继续存在，原企业的债权债务可由原企业与新企业分别承担，也可按协议由原企业独立承担。新企业取得法人资格，原企业也继续保留法人资格。
存续分立可表示为：甲企业（变更）——甲企业（变更后的甲企业）
+乙企业（新设）
2．新设分立，又称解散分立。指一个企业将其全部财产分割，解散原企业，并分别归人两个或两个以上新企业中的行为。在新设分立中，原企业的财产按照各个新成立的企业的性质、宗旨、业务范围进行重新分配组合。同时原企业解散，债权、债务由新设立的企业分别承受。新设分立，是以原有企业的法人资格消灭为前提，成立新企业。
新设分立可表示为：甲企业（注销）——乙企业（新设）+丙企业（新设）
（二）按照分立后股权结构的变化，可分为让产分权式分立、让产赎权式分立、让产扩股式分立、股权分割式分立
1．让步分权式分立，是指企业将没有法人资格的部分业务分立出去成立新企业，将新企业的股权按比例分配给被分立企业的全部股东。分立企业的股权结构（股权人数及股权比例）与被分立企业相同。
让步分权式分立可表示为：甲企业（A、B、C、D企业）——甲企业（A、B、C、D企业）
+乙（A、B、C、D企业）
2．让产赎权式分立，是指企业将没有法人资格的部分营业分立出去成立新企业，将新企业的股权分配给被分立企业的部分股东，换回其在被分立企业的股份，从而这部分股东不再持有被分立企业的股份。
让产赎权式分立可表示为：甲企业（A、B、C、D企业）——甲企业（A、B企业）
+乙企业（C、D企业）
3．让产扩权式分立，是指企业将没有法人资格的部分业务分立出去成立新企业，新企业的股权可能是按照比例分配给被分立企业的全体股东，也可能是分配给被分立企业的部分股东，但不管是哪种形式，分立后的企业同时还吸收部分新股东的投资。让产扩权式分立常见的方式有：
甲企业（A、 B、C、D企业）——甲企业（A. B、C.、D企业）+乙企业（A、B、C、D、E企业）
甲企业（A、B、C、D企业）——甲企业（A、B企业）+乙企业(C、D、E企业）
4．股权分割式分立，是指企业分割组成两家以上的新企业，原企业解散。这种分立方式实质上就是新设分立（解散分立）。其表现形式也有两种：分立企业的股权结构与被分立企业相同或不同。即：
甲企业（A、B、C、D企业）——乙企业（A、B、C、D企业）
+丙企业（A、B、C、D、E企业）
甲企业（A、B、C、D企业）——乙企业（A、B企业）+丙企业(C、D企业）
纵观以上各种分立方式，它们有一个共同的特点，那就是由一个法人分立为两个或两个以上的法人。
二、分立业务的税务处理
（一）分立业务的企业所得税处理
《财政部、国家税务总局关于企业重组业务企业所得税处理若干问题的通知》（财税[2009] 59号）规定，分立业务的税务处理区分不同条件分别适用一般性税务处理规定和特殊性税务处理规定。
1．特殊重组。特殊重组应同时满足下列基本条件：
(1)具有合理的商业目的，且不以减少、免除或者推迟缴纳税款为主要目的。
(2)企业分立后的连续12个月内不改变重组资产原来的实质性经营活动。(3)企业分立中取得股权支付的原主要股东，在重组后连续12个月内，不得转让所取得的股权。
企业分立符合上述基本条件，被分立企业所有股东按原持股比例取得分立企业的股权，分立企业和被分立企业均不改变原来的实质经营活动，且被分立企业股东在该企业分立发生时取得的股权支付金额不低于其交易支付总额的85%，可以选择按下列方法进行税务处理：
(1)分立企业接受被分立企业资产和负债的计税基础，以被分立企业的原有计税基础确定。
(2)被分立企业已分立出去资产相应的所得税事项由分立企业承继。
(3)被分立企业未超过法定弥补期限的亏损额可按分立资产占全部资产的比例进行分配，由分立企业继续弥补。(4)被分立企业的股东取得分立企业的股权（以下简称“新股”），如需部分或全部放弃原持有的被分立企业的股权（以下简称“旧股”），  “新股”的计税基础应以放弃“旧股”的计税基础确定。如不需放弃旧股”，则其取得“新股”的计税基础可从以下两种方法中选择确定：一是直接将“新股”的计税基础确定为零；二是以被分立企业分立出去的净资产占被分立企业全部净资产的比例先调减原持有的“旧股”的计税基础，再将调减的计税基础平均分配到“新股”上。
(5)特殊重组交易中股权支付暂不确认有关资产的转让所得或损失的，其非股权支付仍应在交易当期确认相应的资产转让所得或损失，并调整相应资产的计税基础。


由此可见，特殊重组除需满足“合理的商业目的”、“经营连续”、“权益连续”三个条件外，还要求分立企业的股权结构与被分立企业相同、股权支付额达到整体交易支付总额的85%。
存续分立中的交易支付总额是指所剥离的净资产（资产-负债）的公允价值，包括股权支付额和非股权支付额。其中，股权支付额是指被分立企业的股东持有分立企业股权的公允价值，非股权支付额是指被分立企业的股东从被分立企业直接取得的现金和非现金资产的公允价值。
新设分立（解散分立）中的交易支付总额实际就是被分立企业净资产的公允价值，其中股权支付额是指被分立企业的股东持有各个分立企业股权的公允价值。被分立企业的股东取得的除股权支付额之外的现金和非现金资产为非股权支付额。
例1：甲企业由A、B企业投资组建，注册资本1000万元（A企业出资700万元、乙企业出资300万元，股权比例分别为70%、30%）。分立基准日，资产负债表显示资产总额3000万元（公允价值为3800万元），负债2000万元（公允价值为2000万元），净资产1000万元（公允价值为1 800万元）。甲企业将1200万元资产（公允价值为1400万元）、负债300万元（公允价值为300万元）剥离成立乙企业。也可以理解为甲企业将所剥离的净资产支付给A、B企业，再由A、B企业出资成立乙企业。如果A、B企业将所取得的净资产（资产、负债）全部用于设立乙企业，从而持有乙企业股权，说明股权支付额占整体交易总额的比例为l OO%，可适用特殊性税务处理办法。
乙企业账面反映资产总额1400万元、负债300万元，实收资本1 100万元（A、B企业的股权比例仍为70%、30%）。实收资本以不低于《公司法》要求的最低金额为限，具体金额由股东确定，差额部分作为资本溢价处理。如果实收资本确定为500万元，则资本溢价为600万元。
(l)甲企业所剥离的资产不确认资产转让所得，相应地，乙企业取得资产的计税基础只能以原有计税基础确定。
(2)甲企业以前年度的亏损（应纳税所得额）可以按照分立资产（公允价值）占分立前总资产（公允价值）的比例划分，由分立企业和被分立企业在剩余的年限内继续弥补。
3) A企业和B企业不视同转让旧股，购买新股处理。新股和旧股的计税基础按下列方法确定：如果甲企业股本减少（剥离出去的净资产，依次冲减未分配利润、盈余公积、资本公积、实收资本），则将减少的股本作为A、B股东对乙企业投资的计税基础。如果甲企业股本不变，则A、B股东对乙企业投资的计税基础为零，或者按下列方法确定新股和旧股的计税基础：
A企业持有新股的计税基础=剥离净资产／总净资产x旧股计税基础= 1100/1800 x 700 = 427. 78 (万元)
调整后A企业持有旧股的计税基础= 700 -427. 78 = 272. 22（万元）
B企业持有新股的计税基础=剥离净资产／总净资产x 旧股计税基础= 1100/1800 x 300 = 183. 33 (万元)
调整后B企业持有旧股的计税基础= 300 - 183. 33=116. 67（万元）
例2：仍引用例1资料。如果A、B将所取得资产中的现金100万元留下（A企业70万元、B企业30万元），其余资产、负债用于成立乙企业，则留下的现金为非股权支付额，A企业、B企业持有乙企业的股权的公允价值为股权支付额。
股权支付额／交易总额x100% =乙企业净资产公允价值／剥离净资产公允价值
x 100%
= 1000/1100 x 100%
= 90. 91 %≥85%
仍然符合特殊重组的条件。
(1) A企业、B企业不视同转让旧股，购买新股处理，但必须确认非股权支付额所蕴含的应纳税所得额。
A企业应确认非股权支付对应的股权转让所得=（被剥离资产的公允价值-被剥离资产的计税基础）X（非股权支付金额÷被转让资产的公允价值）= ( 1400 - 1200)
x (70/1100)
= 12. 73 (万元)
或 = (1100 - 900) x (70/1100) = 12. 73 (万元)
B企业应确认非股权支付对应的股权转让所得= ( 1400 - 1200)
x(30/1100) =5. 45（万元）
或 = (1100 -900) x (30/1100) =5. 45 (万元)
(2)新股和旧股的计税基础按下列方法确定：
①如果甲企业股本减少300万元（其中A减少210万元、B减少90万元），则：
A企业持有旧股的计税基础=旧股原计税基础 - 放弃旧股计税基础= 700-210 =490（万元）
A企业持有新股的计税基础=放弃旧股计税基础 - 收到的非股权支付额+非股权支付额所蕴含的股权转让所得= 210 - 70 +12. 73 =152. 73（万元）
同理，
B企业持有旧股权的计税基础=300 - 90 =210（万元）
B企业持有新股的计税基础= 90 - 30 +5. 45 = 65. 45（万元）
如果甲企业股本不变，则A、B企业持有旧股的计税基础按照原计税基础确定，分别是700万元、300万元。由于A、B企业持有新股的计税基础不可能为负数，因此应按下列方法调整确定：
A企业持有旧股的计税基础应调减数= 1100/1800 x 700 = 427. 78（万元）
调整后，A企业持有旧股的计税基础= 700 -427. 78 = 272. 22（万元）
A企业持有新股的计税基础=旧股计税基础调减数 - 收到的非股权支付额+非股权支付额所蕴含的股权转让所得=427. 78 - 70 +12. 73 = 370. 51（万元）
同理，B企业持有旧股的计税基础应调减数= 1100/1800 x 300 = 183. 33（万元）
调整后，B企业持有旧股的计税基础= 300 - 183. 33 = 116. 67（万元）
B企业持有新股的计税基础=183. 33 -30 +5. 45-158. 78（万元）
2．一般重组。在分立重组实务中，通常很少出现被分立企业的股东取得非股权支付额的情形，因此一般均符合特殊重组的条件。除符合适用特殊性税务处理规定的外，企业分立当事各方应按下列规定处理： (1)被分立企业对分立出去资产应按公允价值确认资产转让所得或损失。 (2)分立企业应按公允价值确认接受资产的计税基础。 (3)被分立企业继续存在时，其股东取得的对价应视同被分立企业分配进行处理。 (4)被分立企业不再继续存在时，被分立企业及其股东都应按清算进行所得税处理。 (5)企业分立相关企业的亏损不得相互结转弥补。
分立业务适用一般重组政策时相对简单，但需注意下列问题：
存续分立下，被分立企业的股东取得的对价视同被分立企业分配处理。对价包括股权支付额（分立企业净资产的公允价值）和其他非股权支付额（现金、非现金资产公允价）。该分配额不超过被分立企业留存收益份额的部分，属于股息性所得，免征企业所得税。超过股息所得的部分，视同投资成本的回收，相应冲减旧股（存续企业）的计税基础。新股的计税基础按照分立企业净资产公允价值的份额确定。
新设分立下，被分立企业需计算清算所得，被分立企业的股东视同转让旧股（解散企业），购买新股（分立企业）处理。取得的全部对价（分立企业净资产公允价值份额、非股权支付额的公允价值）扣除被分立企业留存收益份额和投资计税基础后的差额，确认股息所得或损失。如果留存收益为负数，按零计算。取得新股的计税基础按照公允价值确定（分立企业净资产公允价值份额）。
3．其他问题。
(l)在企业存续分立中，分立后的存续企业性质及适用税收优惠的条件未发生改变的，可以继续享受分立前该企业剩余期限的税收优惠，其优惠金额按该企业分立前一年的应纳税所得额（亏损计为零）乘以分立后存续企业资产占分立前该企业全部资产的比例计算。
(2)企业在重组发生前后连续12个月内分步对其资产、股权进行交易，应根据实质重于形式原则将上述交易作为一项企业重组交易进行处理。
(3)企业发生符合本通知规定的特殊性重组条件并选择特殊性税务处理的，当事各方应在该重组业务完成当年企业所得税年度申报时，向主管税务机关提交书面备案资料，证明其符合各类特殊性重组规定的条件。企业未按规定书面备案的，一律不得按特殊重组业务进行税务处理。
（二）其他税种的处理
1．被分立企业支付的非股权支付额中如果涉及非现金资产，因其所有权发生转让，应当按规定进行流转税处理，其中涉及房地产转移的，还需缴纳土地增值税。
2．分立企业取得目标公司的房屋和土地使用权，需缴纳契税。根据《财政部、国家税务总局关于企业改制重组若干契税政策的通知》（财税[ 2008]175号）的规定，如果分立企业的股权结构与被分立企业相同，可享受免征优惠。
3．企业分立是资产、负债、劳动力、技术、品牌等要素的同时转移，不同于一般的资产转让。根据《国家税务总局关于转让企业产权不征营业税问题的批复》（国税函[2002]165号）、《国家税务总局关于转让企业全部产权不征收增值税问题的批复》（国税函[2002] 420号）的规定，被分立企业的资产转移到分立企业的，不征收流转税。
4．企业分立涉及的不动产、土地使用权转移，不属于土地增值税的征税范围，不征收土地增值税。
5．分立企业的实收资本与资本公积之和，比分立企业新增加的部分，需缴纳印花税。
三、分立业务的会计处理
公司分立，被分立企业只需将进入分立企业的资产、负债以原账面价值为基础结转确足，借记负债类科目，贷记资产类科目，差额借记权益类科目。
分立企业按照资产、负债的公允价值进行初始计量，将注册资本计入“股本”（或“实收资本”）科目，超过注册资本的部分记入“资本公积——股本溢价（或资本溢价）”。特殊重组下，当资产的人账价值大于计税基础时，形成递延所得税负债，即借记“所得税费用”科目，贷记“递延所得税负债”科目；当资产的人账价值小于计税基础时，形成递延所得税资产，即借记“递延所得税资产”科目，贷记“所得税费用”科目。在资产耗用或处置时递延所得税资产或递延所得税负债转销。一般重组下，资产的计税基础与初始计量均按公允价值确定，不产生暂时性差异。
被分立企业的股东放弃旧股取得新股，借记“长期股权投资——分立企业”，贷记“长期股权投资——被分立企业”，因股权比例变化还需考虑成本法与权益法核算方法的转换。

msdc2008

学习了888889999

tanxiongming

写得非常好

helena025

不错，收藏，学习

fywzlyh

谢谢楼主

甜咖啡甜

好好学习。。。。。。。。。。。

鹰击长空

谢谢分享

FAINT

学习  未完吗？

税海

学习中，辛苦！

cxl2001

挺不错的 学习学习