关于企业所得税的会计处理

阿斯兰

按照税法规定，企业将自产产品用于在建工程管理部门、非生产性机构，或用于捐赠、赞助、集资、广告、样品、职工福利奖励等方面时，应视同对外销售处理。由于视同销售业务在税法和会计方面的处理规定不同，导致了企业纳税所得与会计所得的差异。这种差异一般是永久性差异，不会在以后会计期间自行转回。根据财政部有关企业所得税会计处理的规定，企业发生视同销售业务，其应纳所得税的会计处理为：

　　借记“所得税”科目，贷记“应交税金——应交所得税”科目。

　　关于视同销售业务的计税所得如何确认的问题，可以能否税前扣除为标准，分以下几种情况进行处理：

　　一、用于可在税前扣除项目的视同销售业务

　　包括企业将自产产品用于管理部门的非资本性支出，如印刷厂财务部门领用本厂印制的会计账簿；将自产产品用于公益性、救济性捐赠、赞助支出，如电视机厂通过民政部门向希望工程捐赠自产的电视机；粮食白酒生产企业将自产产品用于非粮食白酒广告及广告样品，等等。按照税法规定，企业一方面应将这部分白产产品作销售处理，另一方面又会增加可在税前扣除的管理费、捐赠支出，两项相抵，计税所得与会计所得基本一致。不过，这里应注意有关费用、支出的标准不得超出税法规定的范围，超过部分应作相应的纳税调整。

　　例一：某企业领用自产B产品10件作为办公用品，B产品成本每件50元，销售价格每件60元。假设该企业低值易耗品实行一次性摊销，该企业账务处理如下：

　　借：管理费用　500

　　　　贷：产成品　500

　　按照税收法规的规定，该项视同销售业务应当调增应纳税所得100元[10×（60－50）]，但同时管理费用应当在税前多列支100元，因此，纳税人应纳税所得的调整额为0；

　　二、用于不得在税前扣除项目的视同销售业务

　　包括企业将自产产品用于非生产性机构、集资、职工福利奖励支出，如家俱厂医务室领用本厂生产的办公桌椅等；将自产产品用于非公益性、救济性赞助、捐赠支出；将自产产品用于本企业生产的粮食白酒广告及广告样品，等等。由于这部分支出不得在税前扣除，故应严格按税法规定的计税价格核定视同销售业务的纳税所得，会计上按永久性支出的所得税处理方式作纳税调整及应纳所得税会计处理。

　　例二：某企业将自产A产品500件用于职工福利，200件用于非广告性赞助，A产品的成本每件100元，销售价格每件150元。该企业账务处理如下（假设不考虑增值税，下同）：

　　借：应付福利费　50000

　　　　营业外支出　20000

　　　　贷：产成品――A 　70000

　　按照税收法规的规定，该项视同销售业务应当调增应纳税所得35000元[700×（150－100）]；用于职工福利的部分在应付福利费中列支，不需要进行纳税调整；非广告性赞助支出不得在税前列支，应当另外调增应纳税所得20000元。

　　三、形成固定资产，可在以后期间通过计提折旧逐步在税前扣除的项目。

　　即企业将自产产品用于在建工程或用于管理部门构成固定资产，如家电公司将自己生产的空调安装在办公室使用等。这种情况，因以后年度实际计提的折旧具有不确定性，故当年应比照上述第二种情况进行所得税处理。为避免因计入固定资产原值金额与税法规定的计税销售额不符，造成以后年度少提折旧，会计上可按税法规定的计税价格借记“固定资产”或“在建工程”科目，同时结转利润。

　　例三：某砖瓦厂将自产空心砖1000000块用于建造办公楼，该空心砖成本每块0.15元，销售价每块0.25元。该砖瓦厂账务处理如下：

　　借：在建工程　150000

　　　　贷：产成品　150000

　　按照税收法规的规定，该项视同销售业务应当调增应纳税所得

　　100000元[1000000×（0.25－0.15）]；调增的应纳税所得100000元应当作为办公楼的计税成本，因此，该办公搂的计税成本比合计入账成本多100000元，假设该办公楼折旧年限为20年，每年可以在税前列支的折旧应当比原实际提取的折旧多5000元，因此，在20年内每年应当申报调减应纳税所得额5000元。

本文根据有关规定，对所得税缴纳的实务会计处理作一介绍。

　　一、企业预缴所得税会计处理

　　根据现行的税收政策，不论内资企业所得税，还是外资企业所得税，其税率均是按年设计，但为了保证国家的财政支出，纳税人就要按主管税务机关确认的纳税期预缴所得税。内资企业可按月或按季预缴企业所得税，外商投资企业和外国企业要按季预缴企业所得税。

　　企业预缴所得税的方法一般有两种：

　　（1）以上年实际应缴所得税为基础确认当年预缴所得税额，也就是企业在上年所得税汇算清缴之后，以上年全年实际应缴税额为基础，适当考虑当年的预计生产经营情况，由主管税务机关确认全年预缴所得税后，再计算确定每期预缴税额。

　　（2）以各预缴期的实际应税资料计算预缴所得税额，它是按纳税人每期（月或季）的实际计税资料计算每期应缴所得税额。由于是预缴所得税，可以不进行各项差异的纳税调整，即直接以当期财务会计的利润总额（账面利润）乘以所得税税率计算应缴所得税额。如果有金额较大的差异项目，如坏账准备差异，也可以在当期调整，但不进行全面调整。预缴所得税的会计处理：

　　（一）采用第一种预缴方法：可以只作每期预缴所得税的会计处理。当企业每期实际预缴所得税额相同时，记：

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：银行存款

　　（二）采用第二种预缴方法：

　　1.期末计算应预缴的所得税时，记：

　　借：所得税

　　　贷：应交税金——应交所得税

　　2.预缴所得税时，记：

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：银行存款

　　二、企业所得税汇算清缴的会计处理

　　根据国家税务总局颁布的《企业所得税汇算清缴管理办法》等有关规定，年末，企业应认真进行所得税汇算清缴。 企业所得税的汇算清缴，由纳税人自行计算年度应纳税所得额和应缴所得税额，根据预缴税款情况，计算全年应缴、应退税额，并填写纳税申报表，在税法规定的申报期内向税务机关进行年度纳税申报，也可以委托社会中介机构代理申报，经税务机关受理并审核后，办理结算税款手续。之后，税务机关根据选案标准、平时及审核中掌握的情况，有针对性地进行纳税检（稽）查。企业所得税汇算清缴，应以企业会计核算为基础，以税收法规为依据。

　　企业所得税汇算清缴的具体规定如下：

　　（1）纳税人纳税年度内无论盈利、亏损或处于减免税期，均应根据所得税法律、法规及有关规定办理年度企业所得税申报。纳税人已按照规定预缴税款，因特殊原因不能在规定期限办理年度企业所得税申报的，应在申报期限内提出书面延期申报申请，经主管税务机关核准，在核准期限内办理纳税申报。

　　（2）纳税人在纳税年度中间发生合并、分立的，依据税收法规的规定，合并、分立后其纳税人地位发生变化的，应在办理变更税务登记之前办理企业所得税申报，及时进行汇算清缴，并结清税款；其纳税人的地位不变的，纳税年度可以连续计算。

　　（3）纳税人已预缴的税款少于全年应缴税款的，应在年度终了后4个月（外资企业为5个月）内结清应补缴的税款。预缴税款超过应缴税款的，主管税务机关应及时办理退税，或者抵缴下一年度应缴纳的税款。

　　汇算清缴所得税的会计处理：

　　（一）采用“应付税款法”

　　1.计算出应缴或应补缴的所得税时：

　　借：所得税

　　　贷：应交税金——应交所得税

　　2.实际上缴税款时：

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：银行存款

　　3.实际收到退回的多缴税款时，作与上述方向相反的会计分录。

　　（二）采用“纳税影响会计法”

　　1.计算出应缴的所得税时，需减去（或加上）本期发生的递延税款：

　　借：所得税 、递延税款

　　　贷：应交税金——应交所得税 （或贷：递延税款）

　　2.实际上缴税款时

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：银行存款

　　三、所得税减免与纳税调整的会计处理

　　（一）减免所得税的会计处理 对于减免的所得税，企业不应该将其重新纳入损益计算中，进行利润或股利分配。如重新纳入损益计算，不仅使企业提供的会计信息不实，而且也是对国有企业或国家有投资的企业的国有资产的一种流失。因此，企业应正确地进行减免所得税的会计处理。如果不是法定减免，企业应该将减免税额记入“资本公积”。

　　1.先计后退的会计处理

　　a. 计提所得税时：

　　借：所得税

　　　贷：应交税金——应交所得税

　　b. 减免所得税时：

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：资本公积或盈余公积等。

　　2.先缴后退的会计处理

　　a. 计提所得税时：

　　借：所得税

　　　贷：应交税金——应交所得税

　　b. 上缴所得税时：

　　借：应交税金——应交所得税

　　　贷：银行存款

　　c. 收到退款时：

　　借：银行存款

　　　贷：所得税

　　3.法定直接减免，不作会计处理