技术开发费所得税筹划问题探析

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技术开发费所得税筹划问题探析

技术开发费是指企业开发新产品、新技术所发生的新产品设计费、工艺规程制定费、设备调试费、原材料和半成品试验费、技术图书资料费、未纳入国家计划的中间试验费、研究人员工资、研究设备的折旧、与新产品新技术有关的其他经费、委托其他单位进行的科研试制费以及试制失败损失等，具体包含研究费用和开发费用两项内容。为鼓励企业加快技术进步，促进企业科学技术水平与生产力提高，我国税法对企业发生的技术开发费用在计算企业应纳税所得额时给予了较多优惠政策。国家税务总局出台了《企业技术开发费税前扣除管理办法》（以下简称《办法》），对企业实际发生的技术开发费达到一定标准的给予加扣50％的优惠，并作出了一些具体规定。本文试就其中的几个方面作税务筹划分析。 一、 盈利企业增长率的所得税筹划 《办法》规定，纳税人发生的技术开发费比上年实际增长10％（含10％）以上的，经税务机关审核批准，允许再按照技术开发费实际发生额的50％抵扣当年的应纳税所得额。因此费用发生在增长率10％这个临界点附近时，通过提高费用增长率能够减少企业缴纳的所得税，因此，可以利用这一临界点进行税务筹划。以下举例说明仅考虑增长率和企业所得税时的税务筹划。 [例1] 湘湖机械制造厂2000年发生应税利润65万元，实际发生技术开发费109万元，（该厂1999年发生技术开发费为100万元），假设忽略其他税费，该厂适用的所得税税率为33％。 分析：2000年该厂技术开发费与上年相比的增长率为9％[（109－100）÷100×100％]，小于10%，依据《办法》规定，不能享受加扣50％的税收优惠。此时，该厂的应纳所得税为21.45（65×33％）万元，税后净利润为43.55（65－21.45）万元；显然，若将2000年的技术开发费提高到110万元，则增长率为10％[（110－100）÷100×100％]，此时，依据《办法》规定，可以再按照实际发生额110万元的50％抵扣当年的应纳税所得额，可抵扣额为55（110万元×50％）万元，即该厂的应纳所得税为3.3[（65万元－55万元）×33％]万元，实现税后净利61.7万元。通过以上分析可知，即使是同样的利润，企业在增长率10%附近增加1万元技术开发费，税后利润反而增加了18.15[（61.7－43.55）]万元，达到了利用临界点减少税收的目的。 通过例1可以发现，在纳税人有应纳税所得额且又发生了技术开发费增长时，应尽可能地使增长率维持在10％以上，以享受税收优惠。假如仅从税务筹划的角度考虑，选择增长率等于10%是最为合理的，既可在本年度享受技术开发费加扣50％的优惠，又不会增大下一年度增长率的计算基数，有利于纳税人持续享受税收优惠。 二、 盈利企业增长额的所得税筹划 《办法》规定，纳税人的技术开发费比上年增长10％以上，其实际发生额的50％大于企业当年应纳税所得额的，可准予抵扣其不超过应纳税所得额的部分；超过部分，当年和以后年度均不再予以抵扣。因此，纳税人在增长技术开发费时，必须充分估计发生开发费用当年的应纳税所得额，以最大限度地享受优惠。 [例2]湘湖机械制造厂2000年发生应税利润30万元，实际发生技术开发费为110万元，（该厂1999年发生技术开发费为100万元），假设忽略其他税费，该厂适用的所得税税率为33％。 分析：根据《办法》分析可知，该厂2000年的开发费用的增长率为10%，所以允许抵扣应纳税所得额的技术开发费为55（110万元×50%）万元，大于该厂本年实现的应税利润总额30万元，因此2000年该厂最多可抵扣应纳税所得额30万元，2000年当年的应纳所得税为0[（30－30）×33％]元，税后净利为30万元。同时依据《办法》规定，2000年技术开发费超过年实现应税利润总额的部分25（55－30）万元，当年和以后年度均不再予以抵扣。因此从税务筹划出发，至少可以推导出以下结论：第一，若本例中实际发生的技术开发费小于110万元，其增长率小于10%，此时本案例中该厂的税后净利润为20.1（30－30×33％）万元，即发生的技术开发费的增长部分不能享受加扣50％的税收优惠。因此要想得到税收优惠，应优先考虑增长率不低于10％，也就是说，增长率必须大于或等于10%，才能享受税收优惠。第二，若本例中实际发生技术开发费大于110万元，抵扣额为30万元，依据《办法》规定，对技术开发费大于110万元的增长部分，在本年和以后年度均不能享受加扣50％的税收优惠，这增大了下一年度增长率的计算基数。也就是说，增长率维持在最接近10%、增长额最接近当年应税利润的技术开发费用水平，最能充分享受税收优惠。 通过例2可以发现，纳税人在发生技术开发费时，要尽可能地在保证增长率大于10%的前提下使增长额等于本年度的应纳税所得额，以保证最大限度地享受税收优惠，不至于因为大于应纳税所得额而使超额部分不能享受税收优惠，反而还提高了下一年度的计算增长率的基数。 三、对亏损企业技术开发费的所得税筹划 《办法》规定，亏损企业发生的技术开发费可以据实抵扣但不实行增长达到一定比例抵扣应纳税所得额的办法（即当年和以后年度均不再予以抵扣）。显然，仅从税务筹划的角度出发，亏损企业不宜增加技术开发费。因为由于技术开发费的滚动增长，一方面可能导致企业的亏损额更大；另一方面也提高了以后年度增长率的计算基数，使纳税人在以后盈利年度内可享受税收优惠的技术开发费增长率和增长额越来越大，给企业的资金造成强大压力。