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银河飞雪

浅析关联企业借款费用的入账技巧

　　纵观目前我国上市公司与关联企业之间，资金拆借现象极为普遍。这种现象直接影响上市公司正常的生产经营，损害中小股东的合法权益；此外，由于上市公司与关联公司发生的资金占用金额、收费标准均未事先公告，投资者无法对其合理性做出恰当的判断。  

　　对于关联企业之间借款费用的实务处理，也常常是五花八门，本文结合案例对关联企业借款做一探讨。  


　　会计规定根据《企业会计准则》的规定，上市公司的关联方以支付资金使用费的形式占用上市公司的资金，上市公司应按取得的资金使用费，冲减当期财务费用；如果上市公司取得的资金使用费超过按1年期银行贷款利率计算的金额的部分，视为关联企业之间的捐赠，计入资本公积。   

　　根据财政部《关于做好执行会计准则企业2008年年报工作的通知》（财会函〔2008〕60号），企业接受的捐赠和债务豁免，按照会计准则规定符合确认条件的，通常应当确认为当期收益。如果接受控股股东或控股股东的子公司直接或间接的捐赠，从经济实质上判断属于控股股东对企业的资本性投入，应作为权益性交易，相关利得计入所有者权益（资本公积）。  

　　税法规定根据《财政部、国家税务总局关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔2008〕121号），纳税人从关联方取得借款，应符合税收规定债权性投资和权益性投资比例（注：金融企业债资比例的最高限额为5∶1，其他企业债资比例的最高限额为2∶1）。  

　　关联方之间借款超出上述债资比例的借款利息支出，除符合财税〔2008〕121号文件第二条规定情况外，原则上不允许税前扣除。对于关联方企业借款利息费用扣除问题，《国家税务总局关于印发〈特别纳税调整实施办法（试行）〉的通知》（国税发〔2009〕2号）做了进一步规定：不得扣除利息支出＝年度实际支付的全部关联方利息×（1-标准比例／关联债资比例）。

银河飞雪

甲、乙两家企业是关联企业，２００８年甲企业投资乙企业７００万元，拥有乙企业１００％的股份。２００９年１月１日，乙企业从甲企业借款２０００万元，期限为１年，年利率５％。

　　 乙企业所有者权益构成及税务分析如下：１月－６月，每月实收资本５００万元，资本公积１００万元，未分配利润－５０万元。

　　 根据《特别纳税调整实施办法［试行］》（国税发〔２００９〕２号）的规定，“权益投资为企业资产负债表所列示的所有者权益金额。如果所有者权益小于实收资本（股本）与资本公积之和，则权益投资为实收资本（股本）与资本公积之和；如果实收资本（股本）与资本公积之和小于实收资本（股本）金额，则权益投资为实收资本（股本）金额”，税法上的权益投资大于或等于会计上的所有者权益，税法上的权益投资按照取数从大的原则处理。

　　 １月－６月所有者权益小于实收资本与资本公积之和，权益投资按实收资本与资本公积之和计算，则权益投资为６００万元。

　　 ７月－１２月，每月实收资本６００万元，资本公积１００万元，未分配利润１００万元，所有者权益大于实收资本与资本公积之和，则权益投资为８００万元。

　　 计算各月平均权益投资＝（权益投资月初账面余额＋月末账面余额）／２＝（６００×６＋８００×６）／１２＝７００（万元）各月平均关联债权投资＝２０００万元关联债资比例＝年度各月平均关联债权投资之和／年度各月平均权益投资之和＝２０００／７００＝２．８６不得扣除利息支出＝年度实际支付的全部关联方利息×（１－标准比例／关联债资比例）＝２０００×５％×（１－２／２．８６）＝３０（万元）财政部、国家税务总局《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔２００８〕１２１号）第二条规定：企业的实际税负不高于境内关联方的，其实际支付给境内关联方的利息支出，在计算应纳税所得额时准予扣除。  

　　 假如甲企业实际税负高于乙企业，按照《企业所得税法》第六条的规定，甲企业已经将全部利息收入按照高税负交纳了企业所得税，本着公平税负的原则，对乙企业支付给甲企业的利息支出可以全部扣除。如果甲企业实际税负不高于乙企业，则３０万元的利息支出不可以当年扣除，也不可以转到以后年度。按照权责发生制原则，乙企业会计处理如下： 借：财务费用１００００００贷：应付利息１００００００纳税调整：假如甲企业实际税负不高于乙企业，税法上允许税前扣除的利息为７０万元，会计上列支的利息为１００万元。按照《企业会计准则第１８号—— —所得税》的规定，此３０万元差异不属于暂时性差异，而是永久性差异，应该按照“调表不调账”的原则进行处理；如果甲企业实际税负高于乙企业，则不产生财税差异，不进行纳税调整。

　　 对于甲企业来说，关联企业取得的利息收入属于《企业所得税法》规定的企业所得税的应税收入，要按规定缴纳企业所得税。财政部、国家税务总局《关于企业关联方利息支出税前扣除标准有关税收政策问题的通知》（财税〔２００８〕１２１号）第四条规定：企业自关联方取得的不符合规定的利息收入，应按照有关规定缴纳企 业所得税。这里说的不符合规定的利息收入包括借款方不得扣除利息支出，以及超过同期银行贷款利率的金额。  

　　 假设乙企业从甲企业借款２０００万元，期限为１年，年利率５％，与金融企业同期同类贷款利率相同。会计处理为：借：银行存款１００００００ 贷：财务费用１００００００假设乙企业从甲企业借款２０００万，期限１年，年利率５％，金融企业同期同类贷款利率为４％。会计处理：借：银行存款１００００００ 贷：财务费用８０００００资本公积２０００００纳税调整：关联企业之间融资超过银行同期利率的利息收入，显失公平。为防止上市公司操作利润，会计上将其计入所有者权益（资本公积），由此产生的财税差异分析属于永久性差异。

虚心的人

沙发，新东西，好好学习。。。。。。。。。

valent2010

好东西，呵呵，不过太长了，哈哈

四川成都

浅析关联企业借款费用的入账技巧

彩云飞峰

值得学习还要作深刻理解。

DUDINGADU

学习了借款费用的知识。

漂亮乐乐妈

既有税法依据又有相结合的实务案例，写的太好了，强赞！

sdly

印花税纳税常见问题