关于避税、节税问题的几点考虑

溪后人

如何降低税费负担以减少因此而发生的现金流出量是公司理财所极为关注的一个课题；因若摒弃对企业之社会效益与贡献的考虑，税负特殊的费用性质决定了此类支出是公司净权益增长的一个完全相反的因素，而勿庸置疑的是公司须关注的是体现其价值的净权益的增长能力及持续性。所以理财工作加强对税费的研究并采取有效的避税、节税策略则显得尤为必要。

    避税、节税于现实中有时难以明确界定，但在概念上有其区别；节税又称为税收策划，一般是指纳税人采用合法之手段（政策技巧、计算分析、会计政策等）以达到不交或少交税的目的，当存在多种纳税方案以供选择时，纳税人则选用令税负最低的方式以处理财务、经营、交易等事项；而避税则不同，它是以非违法法之手段以达到逃避纳税义务的目的，此非违法是指所用手段既非明文规定可以做的，亦非明文规定以禁止的，是打“政策之擦边球”，政府因其直接导致国家财政收入减少、间接令税制有失公平并有其他不良影响，在税务征管上是反避税的，政府通过提高有关法规与政策的水平以制约企业之避税行为。

    目前集团公司主要有五大类十个税种，分别是：1、流转税类：营业税； 2、资源税类：城镇土地使用税； 3、所得税类：企业所得税（三免两减半）和个人所得税（代扣代交）； 4、特定目的税类：固定资产投资方向调节税（包括代扣代交）、城市维护建设税、土地增值税；5、财产税类和行为税类：房产税、车船使用税、印花税。

    针对以上所列税种，在避税、节税策略方面有以下考虑。

    一、在分税制的财政体制下充分发挥企业的节税主动性

    集团公司五大类十个税种均属地方固定收入税源。我国财政体制是分税制，这种财政体制在规范了中央政府与地方政府财政关系的同时也赋予了地方政府以较大的财政权力。地方政府在符合国家法律的前提下，拥有一定的税收立法权和税收管理权限，在不影响宏观控制、中央财政收入和统一市场的前提下，地方政府对其地方税收有调整税率和减免税的权限，并可以根据实际情况开征某些地方性税种，报国务院备案。

    充分认识到分税制的特点，通过与地方财税机关加强沟通，建立密切联系，结合企业之具体情况，并通过征管的弹性利用，或许可以在争取优惠政策和措施上发挥能动性以达到节税的目的。这无疑是最直接、有效的节税办法。

    二、对房产税、土地增值税避税、节税的特别考虑

    1、对如何确定出租房屋租金价格的初步探讨

    政策规定：1996年7月18日〖沪地税地（1996）42号〗文做了如下明确，鉴于房产税财产税的性质，对转租房产按其收取租金高于原支付租金的差额征收房产税的规定停止执行。

    集团公司关联企业转租所租入的房产，部分是在集团公司对关联企业个人股股东进行利益倾斜条件下产生的；这种经济行为具有特殊性。这个政策的带来的影响是。现集团公司集中交纳房产税，则极大地减少了关联企业的该项税费开支，从而增加了关联企业的净利润，大大强化了利益倾斜的效果。

    但对这种内部出租经济行为的租金价位确定原则和量化标准并未予以充分地论证，这是目前存在的问题。

    一般而言，净权益的增长能力及其持续性应是公司经营所根本关注的问题，任何财务或经营决策理应以是否能提高净权益的增长能力及其持续性为原则以决定采纳或放弃。

    根据此原则，针对房产税的财务操作而言，核心问题就是内部定价 。分析转租行为对我净权益变动的影响，其实就是分析采用何种价格策略。但如果站在我集团公司的立场上，如果关联企业为我控或参股，这种内部定价的影响则表现在两个方面：一个方面是因我对关联企业出租房产而对我净权益的影响，一个方面是因我控、参股的关联企业转租房产对我净权益的影响，这个影响是会计意义上或现金意义上的。我净权益的变动是价格在这两方面综合影响的结果。在这种情况下，高价未必一定对我净权益产生有利影响，低价未必一定对我净权益产生不利影响，这要综合分析集团公司、所控股或参股公司所得税率（因税收优惠而有差异）、集团公司所占股权份额等各种特定条件而定。

    但如果仅仅考虑对关联企业个人股股东进行利益倾斜，在政策允许的范围内尽量确定较低价位是唯一的策略（实质上利润转移），则不必要进行以上分析。所以有必要针对不同的关联企业采取有区别的价格策略。

    下面利用计算式来对内部出租定价对作为母公司的集团公司净权益变动的影响进行以下分析。有关分析公式（P1～内部租金，P2～对外租金，T1～母公司（集团公司）所得税率，T2～子公司（所控股或参股公司）所得税率，r～母公司在子公司股权比率）：

    母公司净权益变动公式：95%×P2×（1－T2）×r+P1×【（1－T1）×83%－（1－T2）×r】

    子公司承担税负变动公式：95% ×P2 ×T2 ×r+P1 ×【17%+83%×T1－T2×r】

    可以有以下的结论：价格对利益转移、税负分担程度的影响因不同的特定条件而不同，因而对母公司的净权益变动影响不同；例如：在母公司所得税率较低、子公司所得税率较高以及母公司股权份额较低情况下，定价越高，一般而言，对母公司净权益变动越有利；在母公司所得税率较高、子公司所得税率较低以及母公司股权份额较高情况，定价越低，一般而言，对母公司净权益变动越有利。以上是两种典型的情况；在母、子公司的税率及股权份额确定情形下可以很清晰地分析定价走向对母公司净权益的影响，从而可以根据需要确定一个适当的价位。

    2、土地增值税的避税问题

    政策规定。土地增值税实行四级超率累进税率，除了针对纳税人建造普通标准住宅出售，增值未超过扣除项目金额20%的，以及因国家建设需要依法征用、收回的房地产免征土地增值税外 ，尚有以下减免税优惠政策：

    （1）1994年1月1日以前已签订的房地产转让合同。  

    （2） 1994年1月1日以前已签订的房地产开发合同或已立项。并已按规定投入资金进行开发，其在 1994年1月1日以后5年内首次转让房地产的，免增土地增值税。签订合同日期以有偿受让土地合同签订之日为准。对个别由政府审批同意进行成片开发、周期较长的房地产项目、其房地产在上述规定五年免税期以后首次转让的，经所在地财政、税务部门审核、并报财政部、国家税务总局核准，可以适当延长免税期限。

    关于避税、节税的策略，除了充分利用以上各项优惠政策并研究必要的会计对策之外，对于必须交纳土地增值税的情况，还有以下考虑，即：针对以超率累进税率计算应纳土地增值税税额的特点，亦即增值额愈大、税率愈高的特点，可以通过母、子公司交易分解增值额来从低适用税率以达到降低税负的目的 。在操作上则是以制定内部价格来进行集团公司和关联企业的交易，并通过关联企业的销售而最终实现其利润。

    这种方式直接减低了税负，实质是利润的转移，但如果是同全资子公司（例如为避税而专设的销售公司）交易，则转移的利润最终会因权益法会计政策的采用而体现到母公司报表上来，这部分利润因为总体税负的降低而使最终实现的利润有所放大，所不同的仅仅是非现金体现，因现金的回笼时间和数量会受影响。

    操作难点是内部定格的确定。首先，内部定价的确定可能会受到国有资产主管部门某种程度的制约，例如：若交易对象为控、参股企业，则其他非国有股份会因此而直接受益，如果控、参股企业含有非国有股份的话；针对集团公司而言，选择全资子公司作为交易对象较为合宜。其次，关于内部定价的确定具有复杂性，适当与否，也直接影响节税效果，会遇到同上述租金价格决策相似的问题；因此，在结合特定条件分析的同时，应特别关注不同的税收优惠政策，否则，这种方式可能是得不偿失的。最后，内部定价的确定可能会受到主管财税机关的限制，特别是在交易价格明显偏离市场价的情况下。

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