国家税务总局于2009年3月6日以“国税发〔2009〕31号文”发布了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（以下简称该办法），至此房地产开发企业在新所得税法下如何进行税务处理，总算有了一个明确的说法。这样，不仅有利于房地产开发企业2008年的所得税汇算清缴工作的进行，而且也为房地产开发企业今后的所得税处理提供了政策依据和操作规范。
笔者将该办法与“国税发〔2006〕31号文”（适用内资）、“国税发[2001]142号文”（适用外资）进行了比较，与原规定相比有以下14个方面的主要变化。
该办法全篇按照一般的法律体例，设总则、附则等六章，并分为三十九条，每一章的内容明确，每一条的表述清晰。而原来的“国税发〔2006〕31”号文以及“国税发[2001]142号文”均没有章节结构，只有条款之分。现将该办法的基本框架简述如下： 本章主要规范了制定该办法的依据、适用范围、开发产品完工条件以及核定征收的管理。
本章主要对收入确认原则、视同销售以及计税毛利率等进行规范。
本章主要对期间费用、计税成本等的税前扣除进行规范，同时明确了维修基金、配套设施、按揭保证金、境外销售佣金、利息支出等的税务处理。 本章主要对计税成本的核算进行规范，首次提出计税成本对象的确认原则、核算程序以及成本分配方法，特别是对计税成本的6个成本项目内容的重新界定、预提费用的处理意义重大。 本章主要对投资方投入资金同开发商合作建房的处理进行规范。 本章明确了该办法从2008年1月1日开始执行，并明确2007年12月31日以前的衔接办法。 该办法第八条明确规定了销售未完工开发产品取得收入的计税毛利率，与“国税发〔2006〕31号文”相比，将一般开发项目的计税毛利率由20%、15%、10%降低到了15％、10％、5%，每档均降低了5个百分点。 该办法对房地产开发企业最大的利好不外乎是计税毛利率降低了5个百分点。在当前房地产市场不景气情况下，降低计税毛利率，可以一定程度缓解房地产开发企业的资金压力。 该办法第八条将“国税函〔2008〕299号文”规定的“预计利润率”替换成“计税毛利率”，对于房地产开发企业也是利好。按照计税毛利率计算的毛利润是可以扣除期间费用、营业税金及附加以及土地增值税的，因此可以少预缴企业所得税了。 按照销售未完工开发产品取得收入缴纳的营业税金及附加，可以在计算的毛利润时扣除。正是因为： 《中华人民共和国营业税暂行条例实施细则》第二十五条规定，纳税人转让土地使用权或者销售不动产，采用预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。 因此，房地产开发企业按照销售未完工开发产品取得收入而缴纳的税款，是按税法规定的纳税义务发生时间应该缴纳的税款，不属预缴税款性质，可以在缴纳发生当期计入当期的税金及附加，可以作为当期利润总额的抵减项目在税前扣除。 该办法与原规定相比，最大的亮点之一是对部分名词术语的内涵进行了界定，对于税务机关、纳税人而言都是好事情，减少和缓解了税企理解不一致的矛盾。 该办法第三条对房地产开发企业经营业务的范围进行了明确，规定：企业房地产开发经营业务包括土地的开发，建造、销售住宅、商业用房以及其他建筑物、附着物、配套设施等开发产品。 “计税成本”是该办法提出的新名词，它与会计核算的“开发成本”是相对应的概念。 该办法第二十五条对计税成本是这样解释的：计税成本是指房地产开发企业在开发、建造开发产品（包括固定资产，下同）过程中所发生的按照税收规定进行核算与计量的应归入某项成本对象的各项费用。 开发成本是指房地产企业根据会计制度、会计准则归集和分配土地、房屋、配套设施、代建工程开发过程中所发生的各项成本费用。 计税成本与开发成本的最大区别在于归集成本费用的依据不同，前者的依据是税收政策与规定，后者依据的是会计制度与会计准则。两者从金额上讲，一般说来后者大于前者。从所得税汇算清缴角度看，计税成本是唯一的，会计处理与税收政策不一致，应该作相应调整。 计税成本对象与成本核算对象也是相对应的概念。该办法第二十六条对计税成本对象进行了规范，明确规定：计税成本对象是指为归集和分配开发产品开发、建造过程中的各项耗费而确定的费用承担项目。 计税成本对象与成本核算对象的定义是不一样的，特别是两者的确认原则是有差异的。 原《施工房地产企业财务制度》对房地产开发企业的“成本项目――公共配套设施”的核算内容进行过界定，但是还是有些模糊不清，在实际工作中税企的理解很不容易达成一致。 这次，该办法第二十七条对“公共配套设施”进行了较为准确的界定：“公共配套设施费”成本项目，是指开发项目内发生的、独立的、非营利性的，且产权属于全体业主的，或无偿赠与地方政府、政府公用事业单位的公共配套设施支出。 开发间接费用核算内容的规定，最早见于《施工、房地产开发企业财务制度》。实际工作中税企对此的理解分歧较大，最终都是企业以失败而告终。 该办法第二十七条，对“计税成本项目――开发间接费用”进行了明确与规范，至少有以下变化： 该办法第二十七条规定关于开发间接费用的定义，与原规定相比，增加了限制性后缀规定：“且不能将其归属于特定成本对象的成本费用性支出”。 也就是说，如果能够分清楚计税成本对象的开发间接费用性质的支出，就没有必要在开发间接费用核算了。 原规定：开发间接费用是指企业所属直接组织、管理开发项目发生的费用。 该办法第二十七条规定：开发间接费是指企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用。 与原规定相比，表面看减少了“所属”两字，实质上有一个重大改变：即将原来的“所属单位（分公司、项目部）发生的直接组织、管理开发项目发生的费用”变更为“企业为直接组织和管理开发项目所发生的费用”，意味着只要是为开发项目服务的管理人员的费用，均可以计入“开发间接费用”了。 ....................................
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发表于 2009-5-5 08:56:08
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