收入类纳税调整项目填报详解(一)(二)

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转自：财考网-实务

企业所得税年度纳税申报表主表第14行至第21行为纳税调整的计算部分，其中第14行为纳税调整增加项目，第15行为纳税调整减少项目，以使会计准则与税法规定不一致的项目，在进行相应的调增或调减后符合税法的规定。由于企业所得税年度纳税申报表的核心就是将会计利润总额调整为应纳税所得额，所以该项目也是本套报表的填报重点和难点。

　　此项目填报的思路应该是：先填附表三（纳税调整项目明细表），然后根据附表三分析填列主表第14行或第15行以及其他行次。下面先介绍附表三（纳税调整项目明细表）收入类项目的填报。

　　1.视同销售收入

　　填报会计上不作为销售核算，而在税收上应作应税收入，计算缴纳企业所得税的收入，只需填写调增金额。数据来源于附表一（1）、（2）、（3）。

　　根据附表一（1），视同销售主要包括如下三项内容：非货币性交易视同销售收入，货物、财产、劳务视同销售收入和其他视同销售收入。

　　（1）非货币性交易视同销售收入附表一（1）第14行“非货币性交易视同销售收入”：执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》或《企业会计准则》的纳税人，填报不具有商业实质或交换涉及资产的公允价值均不能可靠计量的非货币性资产交换，按照税收规定应视同销售确认收入的金额。

　　《非货币性资产交换准则》第三条规定，非货币性资产交换业务同时满足下列两个条件：该项交换具有商业实质，换入资产或换出资产的公允价值能够可靠地计量，企业应当以换出资产的公允价值和补价、应支付的相关税费作为换入资产的成本，换出资产的公允价值与账面价值的差额计入当期损益。未同时满足上述两个条件的非货币性资产交换业务，则应当以换出资产的账面价值和补价、应支付的相关税费作为换入资产的入账价值，且不确认损益。

　　《企业所得税法实施条例》第二十五条规定，企业发生非货币性资产交换，以及将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，应当视同销售货物、转让财产或者提供劳务，但国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。

　　从上述规定可以看出，虽然《企业所得税法》与《非货币性资产交换准则》存在差异，但这种情况仅发生在非货币性资产交换不具有商业实质或资产的公允价值不能够可靠地计量时。若非货币性资产交换具有商业实质且资产的公允价值能够可靠地计量，会计与税法的处理是一致的，无须调整。

　　（2）货物、财产、劳务视同销售收入附表一（1）第15行“货物、财产、劳务视同销售收入”：执行《企业会计制度》、《小企业会计制度》的纳税人，填报将货物、财产、劳务用于捐赠、偿债、赞助、集资、广告、样品、职工福利或者利润分配等用途的，按照税法相关规定应视同销售确认收入的金额。

　　此项调整也是针对《企业所得税法实施条例》第二十五条作出的，由于上述行为会计上不作为销售处理，所以产生了会计与税法的差异，需要纳税调增。

　　（3）其他视同销售收入附表一（1）第16行“其他视同销售收入”：填报税收规定的上述货物、财产、劳务之外的其他视同销售收入金额。此项是一个兜底项目。

　　2.接受捐赠收入

　　因为根据新会计准则，接受捐赠应作为收入核算，因此，涉及此调整项目的企业只有执行企业会计制度、将接受捐赠纳入资本公积核算的纳税人，应作调增处理。

　　3.不符合税收规定的销售折扣和折让

　　填报不符合税收规定的销售折扣和折让应进行纳税调整的金额。

　　国家税务总局《关于确认企业所得税收入若干问题的通知》（国税函〔2008〕875号）规定，企业为促进商品销售而在商品价格上给予的价格扣除属于商业折扣，商品销售涉及商业折扣的，应当按照扣除商业折扣后的金额确定销售商品收入金额。债权人为鼓励债务人在规定的期限内付款而向债务人提供的债务扣除属于现金折扣，销售商品涉及现金折扣的，应当按扣除现金折扣前的金额确定销售商品收入金额，现金折扣在实际发生时作为财务费用扣除。企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给的减让属于销售折让；企业因售出商品质量、品种不符合要求等原因而发生的退货属于销售退回。企业已经确认销售收入的售出商品发生销售折让和销售退回，应当在发生当期冲减当期销售商品收入。

　　由此可见，不符合上述规定的销售折让和折扣就属于纳税调增项目。

　　4.未按权责发生制原则确认的收入

　　填报会计上按照权责发生制原则确认收入，计税时按照收付实现制确认的收入。执行会计制度的企业无须填报。

　　以分期收款销售商品销售收入的确认为例，《企业会计准则第14号——收入》规定，企业应当按照从购货方己收或应收的合同或协议价款确定商品销售收入金额，己收或应收的合同或协议价款显失公允的除外。在某种情况下，应收的合同或协议价款的收取采用递延方式，如分期收款销售货物，实质上具有融资性质的，应按照应收的合同或协议价款的公允价值确定销售商品收入金额，应收的合同或协议价款与其公允价值之间的差额，应当在合同或协议期间内采用实际利率法进行摊销，计入当期损益。《企业所得税法实施条例》第二十三规定，以分期收款方式销售货物的，按照合同约定的收款日期确认收入的实现。对分期收款方式销售货物的，按照合同或协议约定的金额确认销售收入金额。按照合同约定的收款日期确认收入的实现，其实是权责发生制原则的一个例外，接近于收付实现制原则，二者产生的差异须作纳税调增。

　　另外，持续时间超过12个月的收入、利息收入、租金收入的确认等会计处理与税收处理不一致的项目，应进行纳税调整。   

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