《所得税申报表》概说

风里来

一、《所得税申报表》概说
   
　　本表有主表一份，有附表十一份。附表中的附表（一）―（六）是主表的某些行次（1―2、4－6、11－12、14－15、24、28－29、31－31行）的明细表。附表中的附表（一）、（二）、（五）、（六）、（七）―（十一）是附表（三）的某些行次（2、10、12、14－18、21、27、39、43－49、51行）的明细表。
   
　　附表没有再划分级次，在形式上都视为同样的一级附表。但在实质上，有的附表兼具一级和二级附表性，如：附表（一）、（二）、（五）―（十一），它们既是主表的某些行次的明细表，也是附表（三）的某些行次的明细表；有的附表是纯的一级附表，如：附表（三）、（四），它们只是主表的某些行次的明细表；没有纯的二级附表，既没有只是附表（三）、（四）某些行次的明细表的二级附表。

二、主表及个别附表等
   
　　 主表的主体有三个部分：利润总额计算；应纳税所得额计算；应纳税额计算。

（一）利润总额计算
   
　　 利润总额计算的引入，是本表与往年的年度“申报表”区别最大的地方。它一改过去的《所得税申报表》分别填列收入总额、扣除项目，然后，据此计算出纳税调整前的所得，似乎对会计核算毫不理会的做法，而是直接利用会计核算的结果――利润总额，来计算应纳税所得额。
   
《所得税申报表》“填报说明”指出：
　　“‘利润总额的计算’中的项目，适用《企业会计准则》的企业，其数据直接取自《利润表》；实行《企业会计制度》、《小企业会计制度》等会计制度的企业，其《利润表》中项目与本表不一致的部分，应当按照本表要求对《利润表》中的项目进行调整后填报。”
     
　　需要报送本表的单位，适用的会计制度是不同的，不同的会计制度，对核算“利润总额”的要求也不尽相同，有的会计制度甚至不要求核算“利润总额”。

　　1、直接利用“利润总额”计算“应纳税所得额”的法律依据
   
　　今年的《所得税申报表》，直接利用“利润总额”计算“应纳税所得额”的做法，是否有法律依据？下面列示出以下几个法律、法规、规章的法条，并对其进行简要的理解和分析，来说明这种做法是严格遵守法律、法规的。   

（1）《中华人民共和国企业所得税法》（以下简称《企业所得税法》）第五条规定：
“企业每一纳税年度的收入总额，减除不征税收入、免税收入、各项扣除以及允许弥补的以前年度亏损后的余额，为应纳税所得额。”
    本条对企业所得税的计税依据“应纳税所得额”作了规定。

（2）《企业所得税法》第二十一条规定：
在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定不一致的，应当依照税收法律、行政法规的规定计算。
本条规定说明，在计算应纳税所得额时，企业财务、会计处理办法与税收法律、行政法规的规定非不一致的或者税收法律、法规没有明确规定的，依照财务、会计处理办法的规定计算。
   
（3）《中华人民共和国税收征收管理法》（以下简称《征管法》）第二十条第二款规定：
“纳税人、扣缴义务人的财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定抵触的，依照国务院或者国务院财政、税务主管部门有关税收的规定计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款。”
    本款的规定说明，财务、会计制度或者财务、会计处理办法与国务院财政、税务主管部门有关税收规定不抵触的依照财务、会计制度或者财务、会计处理办法计算应纳税款、代扣代缴和代收代缴税款；可以引申理解为：税法没有明确界定计税依据的，按照会计制度核算的相应会计资料，就应当做为计税依据。
   
（4）《征管法》第十九条规定：
“纳税人、扣缴义务人按照有关法律、行政法规和国务院财政、税务主管部门的规定设置帐簿，根据合法、有效凭证记帐，进行核算。”
    本条规定可以理解为：国务院税务主管部门有权依法规定设置帐簿，并依据合法有效的会计核算资料进行税收征管。
   
（5）《中华人民共和国企业所得税法实施条例》（以下简称《企业所得税法实施条例》）第九条规定：　　　　　　　　　　　　
　　“企业应纳税所得额的计算，以权责发生制为原则，属于当期的收入和费用，不论款项是否收付，均作为当期的收入和费用；不属于当期的收入和费用，即使款项已经在当期收付，均不作为当期的收入和费用。本条例和国务院财政、税务主管部门另有规定的除外。”
    本条规定了应纳税所得额的计算原则。本条规定说明，做为所得税计税依据的应纳税所得额的确定，具有其复杂性和难以明确列举性，除有明确规定的以外，要按一定的原则确定应纳税所得额。
    （6）《中华人民共和国会计法》（以下简称《会计法》）第二十五条规定：　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　　
“公司、企业必须根据实际发生的经济业务事项，按照国家统一的会计制度的规定确认、计量和记录资产、负债、所有者权益、收入、费用、成本和利润。”
   
（7）《企业会计准则》第30号――财务报表列报第二十七条规定：
“利润表至少应当单独列示反映下列信息的项目：营业收入、营业成本、营业税金、管理费用、销售费用、财务费用、投资收益、公允价值变动损益、资产减值损失、非流动资产处置损益、所得税费用、净利润。”
   
（8）《所得税申报表》填表说明指出：本表
“根据《企业所得税法》及其实施条例的规定计算填报，并依据企业会计制度、企业会计准则等企业的《利润表》以及纳税申报表相关附表的数据填报。”
   　
（9）《企业会计制度》第七章第一百零六条规定：
“利润，是指企业在一定会计期间的经营成果，包括营业利润、利润总额和净利润。利润总额，是指营业利润加上投资收益、补贴收入、营业外收入，减去营业外支出后的金额。”

　　以上的法律、法规，从效力上看，《征管法》、《企业所得税法》、《会计法》属于同位阶的一般法律，效力最高；《企业所得税法实施条例》属于行政法规，效力次于法律；《准则》属于规章，效力次于行政法规。而《所得税申报表》及填表说明，从效力上看，属于部门的一般性抽象性文件，其效力是相对最低的；从性质和内容上看，它是《企业所得税法》及实施条例贯彻执行的具体实务的规范。《所得税申报表》及填表明要受相关法律、法规的制约，同时，它也享有《征管法》第二十条赋予的权力。因此，它把“利润总额”规定为计算“应纳税所得额”的基础，除方便纳税人填报《所得税申报表》、有利于税务机关征管外，也是严格遵守法律、法规的。
   
　　 依据《会计法》及《企业会计准则》确定的“利润总额”，是法律和规章的规定，“利润总额”的计算，除与税收法律、法规规定的计算“应纳税所得额”不一致或者不符合“权责发生制”原则的以外，就应该是符合“应纳税所得额”确定要求的。现行的《会计法》和依据其制定的《企业会计准则》，都没有明确提出“利润总额”这个项目，但是，在会计实务和会计核算习惯上，一般都在《利润表》中列示此项目（《企业会计制度》规定了此项目）。当然，如会计核算的《利润表》不列示“利润总额”项目，也是符合规定的；但是，如果《所得税申报表》中不列示此项目，就违反了国务院税务主管部门税收的规定了。但这并不能说明“利润总额”应该是税收上的概念，因为，利润总额就是“税前利润”；严格的说，应该是：
利润总额＝净利润＋所得税费用；
所得税费用＝“应交所得税”＋或－递延所得税资产或负债。
所以，利润总额是会计核算的结果，还应该是会计上的概念。