有关纳税调整汇编

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纳税调整是企业所得税中的概念。企业所得税是对企业所得进行课税，在计算上，税法有着严格的规定，与会计上的利润总额的计算有着不一致的地方。因此，在计算企业应税所得时，以会计上的利润总额为基础，按照税法的规定进行调整，以计算出应税所得，并按规定计算交纳企业所得税。这一过程，就是纳税调整。 　　纳税调整是因为会计制度和税收法规差异形成的，就是按照税法对利润所得进行调整，包括按照税法超规定的工资、费用和提取的业务招待费、福利费、工会费、教育费、折旧，不能在税前扣除的各种开支等等。还有未提取或者未提足的成本费用，可以进行调整提足。


一、进行纳税调整的项目
　　哪些项目不进行纳税调整
　　企业所得税汇算清缴已经结束，进入税务审核阶段。由于财务处理和税务处理存在一定的差异，纳税调整是企业所得税核算的重要一环。这不仅是企业汇缴应做的功课，也是税务机关审核的重点；不仅涉及财务处理的正确与否，还关系到下一年度企业所得税的计算。从税务审核的情况看，有的企业重税款计算、轻纳税调整，导致财务处理不正确，也影响企业纳税的真实性，应该引起纳税人的重视。纳税调整主要涉及收入类、扣除类和资产类三大项目。
　　收入类项目纳税调整 当心陷入的误区
　　对于纳税调整，很多财税人员对收入类项目的调整关注度不及对成本、费用类项目调整的关注度。而事实上，收入类项目的调整往往金额较大，常见问题如下：延迟确认会计收入；视同销售不进行纳税调整；财政补贴收入不进行纳税调整；未实际发放工资不进行纳税调整；列支明显不合理金额的费用不进行纳税调整；列支与经营不相关的成本、费用却不进行纳税调整。
　　评估增值所提折旧是否作纳税调整
　　根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。”前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。
　　房地产出租的会计处理与纳税调整
　　在税收规定中，没有投资性房地产的概念。所谓投资性房地产，实质就是以经营租赁方式出租的建筑物和土地使用权。对以经营租赁方式出租的建筑物，按照税法的规定可以计提折旧，计提的折旧允许在计算应纳税所得额时扣除。
　　合并纳税企业如何确定纳税调整额
　　新企业所得税制的一大特征就是实行法人所得税制。《企业所得税法》第五十条规定，居民企业在中国境内设立不具有法人资格的营业机构的，应当汇总计算并缴纳企业所得税。因而，企业所得税纳税人在计算应税收入及可税前扣除费用项目金额时，都必须遵循一个基本的前提：以法人作为计算单位。
　　二、进行纳税调整实例
　　会计与税收零差异的纳税调整举例
　　通常情况下，会计与税收如果存在差异，自然要进行纳税调整。但今年在受托为企业进行企业所得税鉴证审核中，依据新的《企业所得税法》及其实施条例，我们发现一个特殊现象，那就是即使会计与税收的差异为“零”，也要进行纳税调整。
　　坏账准备的财税处理和纳税调整
　　企业发生坏账损失，应按规定向税务机关履行报批手续，由税务机关审批确定可以税前扣除的金额。坏账损失能否在税前扣除，其纳税调整应区别对待。
　　“五险一金”已交数与计入损益数不一致是否需纳税调整？
　　根据《企业所得税法实施条例》第三十五条规定，企业依照国务院有关主管部门或者省级人民政府规定的范围和标准为职工缴纳的基本养老保险费、基本医疗保险费、失业保险费、工伤保险费、生育保险费等基本社会保险费和住房公积金，准予扣除。企业为投资者或者职工支付的补充养老保险费、补充医疗保险费，在国务院财政、税务主管部门规定的范围和标准内，准予扣除。
　　年末暂估商品进成本是否进行纳税调整
　　根据《企业所得税法》第八条规定，企业实际发生的与取得收入有关的合理的支出，包括成本、费用、税金、损失和其他支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业购入商品的相关凭证，只要在年度汇算清缴结束前收到，即可计入当年度成本，在企业所得税前扣除。

lzj1020

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ccgksw

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纪若愚2010

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税海

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学习学习再学习

波音公司

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天地一沙鸥

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hjs666@sina.com

《企业会计准则第3号——投资性房地产》（2006）规定，以经营租赁方式出租的建筑物，应按投资性房地产进行核算。当企业对投资性房地产的公允价值能作出合理估计时，可以对投资性房地产采用公允价值模式进行后续计量。准则规定，采用公允价值模式计量的，不对投资性房地产计提折旧，应当以资产负债表日投资性房地产的公允价值为基础调整其账面价值，公允价值与原账面价值之间的差额计入当期损益。

　　在税收规定中，没有投资性房地产的概念。所谓投资性房地产，实质就是以经营租赁方式出租的建筑物和土地使用权。对以经营租赁方式出租的建筑物，按照税法的规定可以计提折旧，计提的折旧允许在计算应纳税所得额时扣除。

　　由于可见，对于以公允价值模式进行后续计量的经营租赁建筑物，在持有、处置过程中，会计处理与税收处理存在差异，开展年度企业所得税汇算清缴时应进行纳税调整。

　　案例

　　天宇房地产公司于2008年3月10日与嘉隆实业公司签订了《房屋租赁协议》，将开发的A写字楼出租给嘉隆实业公司使用，租赁期2年，每年租金240万元。合同约定在每年的7月1日一次性收取租金。租赁开始日为2008年4月1日，此时写字楼账面开发成本为4500万元，公允价值为4700万元。该投资性房地产在2008年12月31日的公允价值为5000万元，2009年12月31日的公允价值为5300万元。2010年3月31日租赁期满，公司收回投资性房地产，并在4月以5500万元出售，出售款项已存入银行账户。假定出售写字楼的营业税金及附加、土地增值税占收入的10%，房地产公司的上述业务应如何进行会计处理？企业所得税汇算清缴时应如何进行纳税调整？（根据税法规定，房屋建筑物的最低折旧年限为20年，预计净残值5%；企业所得税税率为25%.假设天宇公司每年会计报表利润为1000万元，除投资性房地产外无其他纳税调整事项）。

　　分析

　　根据国家税务总局《关于企业处置资产所得税处理问题的通知》（国税函[2008]828号）第一条和国家税务总局《关于印发〈房地产开发经营业务企业所得税处理办法〉的通知》（国税发[2009]31号）第七条的规定，房地产开发企业将开发产品用于经营出租使用，不需要视同销售，其会计与税收处理无差异。

　　1.2008年会计处理

　　（1）2008年4月1日，存货转为投资性房地产：

　　借：投资性房地产——A写字楼（成本）47000000

　  　　贷：开发产品 　　　　　　　　　　　45000000

　　　　  　资本公积——其他资本公积　　　　2000000.

　　（2）从4月开始，根据配比原则，每月进行会计处理时：

　　借：预收账款200000

　  　　贷：其他业务收入200000

　　借：其他业务支出 11000

　　  　贷：应交税费——营业税10000

　　　　　　　　  　——城建税700

　　　　　　　　  　——教育费附加300.

　　（3）7月1日开具发票，一次性取得一年租金收入时：

　　借：银行存款2400000

　　  　贷：预收账款 2400000

　　借：应交税费——应交营业税120000

　　　　　　　　——应交城建税8400

　　　　　　　　——应交教育费附加3600

　　  　贷：银行存款　　　　　　　　　　132000.

　　（4）2008年12月31日，公允价值变动300万元（5000－4700）：

　　借：投资性房地产——公允价值变动3000000

　　  　贷：公允价值变动损益　　　　　　3000000.

　　2008年递延所得税分析（单位：万元）

　　2008年纳税调整：①根据《企业会计准则第21号——租赁》第二十六条规定，企业对一次性收到的租金选择按直线法在12个月内确认为当期损益，当年会计确认收入180万元，其他业务支出9.9万元。根据《企业所得税法实施条例》第十九条规定，固定资产出租取得的“租金收入，按照合同约定的承租人应付租金的日期确认收入的实现。”当年税收确认收入240万元，相关的营业税金及附加13.2万元全额在税前扣除。②记入“资本公积”的200万元不影响应纳税所得额。③记入“公允价值变动损益”的300万元按税法规定，应纳税调减。④按税法规定出租建筑物当年可计提折旧142.50万元（4500×95%÷20×8÷12）并在税前扣除，调整后应纳税所得额614.20万元。

　　借：所得税费用2500000（10000000×25%）

　　　　递延所得税资产——A写字楼150000（600000×25%）

　　　　资本公积——其他资本公积500000 （2000000×25%）

　  　　贷：递延所得税负债——A写字楼1614500（6458000×25%）

　　　  　　应交税费——应交所得税1535500（6142000×25%）。

　　2.2009年会计处理

　　2009年每月租金收入和支出的会计处理同上年。

　　2009年7月1日开具发票，一次性取得一年租金收入的账务处理以及缴纳营业税金及附加的会计处理同上年。

　　2009年12月31日，公允价值变动300万元（5300－5000）：

　　借：投资性房地产——公允价值变动3000000

　　  　贷：公允价值变动损益　　　　　　3000000.

　　2009年递延所得税分析（见附件表格）

　　2009年应纳税暂时性差异增加1156.25－645.8＝510.45（万元）。

　　2009年可抵扣暂时性差异为零，即转回60万元。

　　2009年纳税调整：①根据《企业会计准则第21号——租赁》第二十六条规定，当年企业会计确认收入240万元，其他业务支出13.2万元。根据国家税务总局《关于贯彻落实企业所得税法若干税收问题的通知》（国税函[2010]79号）第一条规定，如果交易合同或协议中规定租赁期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根据《企业所得税法实施条例》第九条规定的收入与费用配比原则，出租人可对上述已确认的收入，在租赁期内，分期均匀计入相关年度收入。税法当年计入应纳税所得额180万元，可税前扣除的营业税金及附加为9.9万元。②投资性房地产的公允价值变动损益300万元已计入会计报表利润，应作纳税调减；③按税法规定对出租建筑物当年可计提折旧213.75万元（4500×95%÷20）并在税前扣除。调整后应纳税所得额429.55万元。

　　借：所得税费用25000000 （100000000×25%）

　　  　贷：递延所得税负债——A写字楼1276125（5104500×25%）

　　　  　　递延所得税资产——A写字楼150000（600000×25%）

　　　　  　应交税费——应交所得税1073875（4295500×25%）。

　　3.2010年会计处理

　　2010年1月～3月每月租金收入和支出的会计处理同上年。

　　2010年4月处置投资性房地产时会计处理如下：

　　（1）出售写字楼款项存入银行

　　借：银行存款55000000

　　　  贷：其他业务收入55000000.

　　（2）结转写字楼成本

　　借：其他业务成本53000000

　　　  贷：投资性房地产成本47000000

　　　　  　投资性房地产——公允价值变动6000000.

　　（3）计提土地增值税、营业税及附加

　　借：主营业务税金及附加5500000

　　  　贷：应交税费 　　　　　5500000.

　　（4）将转换时计入资本公积的部分转为其他业务收入

　　借：资本公积——其他资本公积2000000

　　  　贷：其他业务收入　　　　　　　2000000.

　　（5）将累计公允价值变动损益转入其他业务收入

　　借：公允价值变动损益6000000

　　  　贷：其他业务收入　　　　6000000.

　　2010年纳税调整：①固定资产租赁收入会计与税收处理一致。②处置投资性房地产累计“公允价值变动损益”600万元，应作纳税调增。③原计入资本公积的200万元已转入当期损益，应冲减“资本公积”中的递延所得税；④投资性房地产会计成本4500万元，计税基础4143.75（4500－356.25）万元，差额356.25万元应作纳税调增。调整后应纳税所得额1956.25万元。

　　借：递延所得税负债——A写字楼2890625（11562500×25%）

　　　　所得税费用250000（1000000×25%）

　　  　贷：应交税费——应交企业所得税4890625（19562500×25%）

　　　　  　资本公积——其他资本公积500000（2000000×25%）。

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【问题】

　　资产评估增值部份所提折旧是否作纳税调整

　　【解答】

　　国企改制后，资产评估增值部份所提折旧是否作纳税调整？一电力公司改制为有限责任公司，国有与省电力公司共同持股，改制过程中发生评估增值，新公司按评估后的价值进行了相应账务处理（未重新建账，只作账务调整），以后年度按资产新价值所提固定资产折旧是否作纳税调整？回复意见：根据《中华人民共和国企业所得税法实施条例》第五十六条规定：“企业的各项资产，包括固定资产、生物资产、无形资产、长期待摊费用、投资资产、存货等，以历史成本为计税基础。”前款所称历史成本，是指企业取得该项资产时实际发生的支出。企业持有各项资产期间资产增值或者减值，除国务院财政、税务主管部门规定可以确认损益外，不得调整该资产的计税基础。

　　因此，资产评估增值按照新价值计提折旧应做纳税调整。