差之毫厘，谬以千里－－一个失败的土地增值税筹划案例（初稿）

鱼加熊

前言：

这里介绍的是一个设计比较巧妙的案例，但是由于一句话的误差，没有达到预期的结果。套用一句老话：税收有风险，筹划须谨慎。

基本情况：

甲公司取得一块土地，成本1000万，没有进行开发。现乙公司要购买该块土地，出价1800万元，并表示配合甲公司采用最合适的办法进行运作。

假设条件：

1、甲公司注册资本1000万元，全部用于该土地；

2、甲公司没有发生别的业务和费用；

3、所有工作都在2008年度完成。

围绕采用何种方式进行运作，甲公司参考了正常的五种思路：

思路一：直接转让土地使用权，即甲公司直接将土地使用权转让给乙方。

政策依据：

1、对取得土地或房地产使用权后，未进行开发即转让的，计算其增值额时，只允许扣除取得土地使用权时支付的地价款、交纳的有关费用，以及在转让环节缴纳的税金。（《关于印发〈土地增值税宣传提纲〉的通知》国税函发〔1995〕110号）

相关税金：

（为计算方便，未考虑城建税、教育费附加、印花税等小税种，下同）

1、营业税：1800×5%=90万元

2、土地增值税：可抵扣金额1090万元，适用税率40%，（1800－1090）*40%－1090×5%=229.5万元

3、所得税：（1800－1000－90－229.5）×25%=120.125万元

税负合计439.625万元。

优点：

1、思路明确，操作简单，无风险；

2、乙公司的购买款可以全额抵扣所得税和土地增值税。

缺点：

1、税金成本相对较高（439.625/1800）；

2、未按照出让合同约定进行投资开发，完成开发投资总额的百分之二十五以上的，不允许转让（《中华人民共和国城市房地产管理法》第三十八条）。当然，本条可以通过仲裁、诉讼等强制执行方式予以解决。

思路二：投资成立新公司，即甲公司用土地作价1800万元投资成立一家新公司，然后将股份转让给乙公司。

政策依据：

1、对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。（《财政部
国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税字[1995]048号，2006年3月2日以前适用）；

2、对于以土地（房地产）作价入股进行投资或联营的，凡所投资、联营的企业从事房地产开发的，或者房地产开发企业以其建造的商品房进行投资和联营的，均不适用《财政部、国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》（财税字[1995]048号）第一条暂免征收土地增值税的规定（《财政部
国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号，2006年3月2日起适用）；

3、以无形资产、不动产投资入股，与接受投资方利润分配，共同承担投资风险的行为，不征收营业税。对股权转让不征收营业税。（《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》财税[2002]191号）；

相关税金：

1、营业税：0元

2、土地增值税：可抵扣金额1000万元，适用税率40%，（1800－1000）*40%－1000×5%=270万元

3、所得税：（1800－1000－270）×25%=132.5万元

税负合计402.5万元。

优点：

1、操作相对简单；

2、税金成本比思路一降低一些。

缺点：

1、税金成本仍然较高（402.5/1800）；

2、根据《公司法》，无形资产最多只能占到注册资本的70%，因此需要额外投入771万元，占用资金较多。当然此条可以通过甲乙公司直接投资予以解决。

思路三： 转让甲公司股权，即甲公司股东直接将所有用的甲公司股权转让给一公司。

政策依据：

1、对股权转让不征收营业税（《财政部、国家税务总局关于股权转让有关营业税问题的通知》财税[2002]191号）；

2、原股东取得股权转让所得，应按“财产转让所得”项目征收个人所得税。（《国家税务总局关于股权转让收入征收个人所得税问题的批复》国税函[2007]244号）

相关税金：

1、营业税：0元

2、土地增值税：0元

3、所得税：

股东为企业（1800－1000）×25%=200万元

股东为个人（1800－1000）×20%=160万元

税负合计200/160万元。

优点：

1、操作相对简单；

2、税金成本相对较低；

3、运作时间短，不涉及到土地、规划等部门的过户问题。

缺点：

1、甲公司股东是否愿意转让股权，毕竟案例中假设的情况过于理想化，现实中甲公司可能利用现有的相关资质进行新的项目开发，以及已有的人员、资产等，都会妨碍股权出售；

2、乙公司是否愿意购买股权，因为已经存在的一家公司，可能会存在债权、债务、以及对外担保等，存在一定的风险。

思路四：合作建房，即甲公司出土地使用权，乙公司出货币资金，合作建房。

政策依据：

1、房屋建成后甲方如果提取固定利润，则不属营业税所称的投资入股不征营业税的行为，而属于甲方将土地使用权转让给合营企业的行为，那么，对甲方取得的固定利润按“转让无形资产”征税（国家税务总局关于印发《营业税问题解答（之一）的通知》国税函发[1995]156号）；

2、对于一方出地，一方出资金，双方合作建房，建成后按比例分房自用的，暂免征收土地增值税；建成后转让的，应征收土地增值税。（财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税字[1995]48号）。

相关税金：

1、营业税：0元

2、土地增值税：0元

3、所得税：（1800－1000）×25%=200万元

税负合计200万元。

优点：

1、税金成本低。

缺点：

1、土地增值税中对于合作建房的描述过于简单，实践中到底以甲公司/乙公司/合营公司中的哪一个运作该项目，不清楚；

2、如果以乙公司或其他公司运作，同样涉及到土地的过户等问题；

3、甲公司收款资金的时间会晚一些。。

思路五：公司分立/合并，即采用甲公司先分立后转让，或者甲公司直接被乙公司合并。

政策依据：

1、在企业兼并中，对被兼并企业将房地产转让到兼并企业中的，暂免征收土地增值税。（财政部、国家税务总局《关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税字[1995]48号）

2、企业合并，通常情况下，被合并企业应视为按公允价值转让、处置全部资产，计算资产的转让所得，依法缴纳所得税。（《国家税务总局关于企业合并分立业务有关所得税问题的通知》
国税发〔2000〕119号）

3、被分立企业应视为按公允价值转让其被分离出去的部分或全部资产，计算被分立资产的财产转让所得，依法缴纳所得税。（同上）

4、公司合并，应当由合并各方签订合并协议，并编制资产负债表及财产清单。公司应当自作出合并决议之日起十日内通知债权人，并于三十日内在报纸上公告。债权人自接到通知书之日起三十日内，未接到通知书的自公告之日起四十五日内，可以要求公司清偿债务或者提供相应的担保。（《公司法》第一百七十六条）

5、公司分立，应当编制资产负债表及财产清单。公司应当自作出分立决议之日起十日内通知债权人，并于三十日内在报纸上公告。（《公司法》第一百七十八条）

相关税金：

1、营业税：0元

2、土地增值税：0元

3、所得税：（1800－1000）×25%=200万元

税负合计200万元。

优点：

1、税金成本低。

缺点：

1、公司分立/合并需要的手续繁杂，时间长，有的需要债权人配合；

2、公司分立/合并对于税务部门来说也是一个重点，过程也很长；

3、同样存在潜在的债权、债务及担保风险。

对于上述五种常见的思路，有的纳税成本高，有的法律风险大，有的操作时间长，都不符合甲公司的要求。为此，甲公司聘请了某专家，某专家提出了一个全新的建议：

思路六：间接投资，即乙公司用1800万货币投资成立一家新的丙公司（非房地产行业），然后甲公司继续在丙公司投资，将土地使用权过户给乙公司，以换取乙公司在丙公司的股权。

政策依据：

1、，根据《财政部
国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税字[1995]048号规定，对外投资、联营的，暂免征收土地增值税；

2、由于所投资的企业不是从事房地产开发的，因此不适用《财政部
国家税务总局关于土地增值税若干问题的通知》财税[2006]21号；

3、有限责任公司股东转让股权的，应当自转让股权之日起30日内申请变更登记，并应当提交新股东的主体资格证明或者自然人身份证明（《公司登记管理条例》国务院令第451号第三十五条），因此新投资方不用验资，也就可以把土地直接过户给乙公司。

相关税金：

1、营业税：0元

2、土地增值税：0元

3、所得税：（1800－1000）×25%=200万元

税负合计200万元。

优点：

1、税金成本低；

2、操作简单。

缺点：

1、间接投资，是否属于投资，土地增值税方面有待确定；

2、间接投资，是属于投资还是属于非货币交易，营业税方面有待确定；

但是不管怎么样，毕竟是一个新的思路，也是切实可行的。经沟通，征管部门也认为这是一个新的情况，以前没有经历过，经研究确认，企业的思路可行。

有了思路就好办了，甲公司马上按此运作，核名、验资、成立公司、转让股份、土地过户等程序一切正常，事情好像得到了完全的解决。事情真的有这么简单吗？

就在此时，稽查人员出现了。对于这种新鲜事物如何定性，稽查人员也很疑惑。如果这种方式真的可行的话，那不是成了一种新的更简便的土地增值税筹划方法？经过不懈的努力，稽查人员终于发现了一个一句话的漏洞：

根据《财政部
国家税务总局关于土地增值税一些具体问题规定的通知》财税字[1995]048号规定：对于以房地产进行投资、联营的，投资、联营的一方以土地（房地产）作价入股进行投资或作为联营条件，将房地产转让到所投资、联营的企业中时，暂免征收土地增值税。

从前面的操作流程可以看出，甲公司只是对外投资了，但恰恰没有将土地转让到所投资的企业中，因此不享受暂免征土地增值税的政策，思路六的核心依据不存在了，整个思路也就失败了。以下的程序，补交税款罚款滞纳金什么的这里就不详细说了，甲公司赔了夫人又折兵。。

这么一个设计巧妙的案例，就是因为对一句话的理解不透，造成了数百万元的损失，真的应当说，税务筹划人员是一个高风险的职业。

1126自强不息

鱼加熊老弟看来也对土地转让费了很大心，值得我们实际工作参考。

1126自强不息

思路一：直接转让土地使用权，即甲公司直接将土地使用权转让给乙方。
1、营业税：1800×5%=90万元，根据财税2003 16号文，三、（二十）单位和个人销售或转让其购置的不动产或受让的土地使用权，以全部收入减去不动产或土地使用权的购置或受让原价后的余额为营业额。
单位和个人销售或转让抵债所得的不动产、土地使用权的，以全部收入减去抵债时该项不动产或土地使用权作价后的余额为营业额。   营业税是不是=（1800-1000）*5%=40万？还是还有什么规定说取得土地没进行开发的，当销售后不能进行扣减土地成本？

鱼加熊

呵呵，多谢提醒。
这个属于初稿中的问题，有好多朋友提醒了，在第二稿中改过来。
不过还是多谢了。

我在学习

谢谢分享

李小皮

看看中何