纳税刑事风险防范

西湖春天

刑法修正案（七）中偷税罪之解读

第二百零一条
【偷税罪】纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。


【偷税罪】扣缴义务人采取前款所列手段，不缴或者少缴已扣、已收税款，数额较大的，依照前款的规定处罚。

对多次实施前两款行为，未经处理的，按照累计数额计算。
             有第一款行为，经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。

【解读】1．行为方式概括为："纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款"。


2．增加一款出罪事由："经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。"

　　2009年2月28日，《中华人民共和国刑法修正案（七）》（以下简称修正案）由第十一届全国人民代表大会常务委员会第七次会议通过，由第10号中华人民共和国主席令发布施行。其中《修正案七》第三条对刑法201条偷税罪做了重大修改。全文为“纳税人采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报，逃避缴纳税款数额较大并且占应纳税额百分之十以上的，处三年以下有期徒刑或者拘役，并处罚金；数额巨大并且占应纳税额百分之三十以上的，处三年以上七年以下有期徒刑，并处罚金。”无异表明偷税犯罪司法程序即将出现一个历史性转折点。纵观与原刑法条文及相关司法解释相比较，出现的重大变化在于：　　

　　一、取消了传统的“偷税”一词，进而被“逃避缴纳税款”所取代　　
　　自1979年刑法121条颁布至今，偷税一词已经沿袭了二十余年，此次修正案首次采用新的术语，即“逃避缴纳税款”，标志着偷税罪名必将逐步淡出司法视野，从而以“逃避缴纳税款”之罪名而代替。初看似乎与刑法203条的“逃避追缴欠税罪”相接近，但绝不等同，二者不同之处在于203条侵犯客体仅限于纳税人已然发生的明显的欠缴应纳税款，并非隐瞒性质的偷逃税款。　　

　　二、偷税犯罪行为由列举性条款变为概括式规定　　

　　原刑法201条及最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第一条，将偷税行为详尽表述为五种法定方法，即1、伪造、变造、隐匿、擅自销毁帐簿、记帐凭证；2、在帐簿上多列支出或者不列、少列收入；3、经税务机关通知申报而拒不申报；4、进行虚假的纳税申报；5、纳税人缴纳税款后，采取假报出口或者其他欺骗手段骗取所缴纳的税款。而修正案中对于偷税行为的规定相对简洁明快，“采取欺骗、隐瞒手段进行虚假纳税申报或者不申报”，如此对偷税犯罪方式的概括性规定描述显然要比现行规定更宽泛，更具有“口袋”之性质，一方面可能有助于对犯罪行为的规定，节约司法资源；另一方面也可能由于过于笼统概括，至于什么行为为欺骗，何种行为属隐瞒，不申报行为的罪与非罪之界限，缺乏可供操作的司法指引，不可避免带来认定上的一系列争议。　　

　　三、扩大了偷税罪的犯罪主体　　

　　修正案将负有纳税义务的自然人及单位都不予细分全部列入了犯罪主体之列。以个人所得税纳税人及两处以上取得收入无扣缴义务人情形为例，只要取得应税收入，如果不申报，就可能直接构成偷税罪。原刑法及最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》对犯罪主体采取了层层限制性屏障，或要求设置健全的财务账簿、记账凭证等，或依法办理了税务登记及扣缴税款登记，或需经税务机关依法进行书面通知申报。如此，严密了税收法网，堵塞了各种税收漏洞，强化了公平纳税进程。　　

　　四、删去了偷税犯罪的具体数额标准　　

　　原刑法201条及公安部、最高人民检察院关于经济犯罪的追诉标准都对此采用的“数额加比例”的双重标准加以规定，即“偷税数额在1万元以上且占应纳税额的10%以上”；“偷税数额在10万元以上且占应纳税额的30%以上。”两档。伴随刑法的出台司法界对此项规定的争论一直未休，纷纷认为出现了刑罚真空，这个真空表现为：在偷税达到1万元到10万元的前提下，如果偷税数额占应纳税额的10以上30%以下，行为人可能构成犯罪，而如果偷税数额占应纳税额的 30%以上，行为人反而不构成犯罪；同样，在偷税数额占应纳税额的10以上30%以下的前提下，如果偷税数额为1万元以上不满10万元，行为人可以构成犯罪，而偷税数额在10万元以上反而不构成犯罪。此乃立法者对数字表面现象深入不够不慎使然，并非立法者认为这些行为“情节显著轻微不构成犯罪。”吸取其不足，此次修正案只延续了所占应纳税额的比例部分，删去偷税数额的具体标准部分，只是用了数额较大、巨大加以表述的。但是司法实践中可能出现偷税数额与所承担的刑责不尽平衡的状况，这是由于经济生活中偷逃税的情况很复杂，同样的偷税数额在不同时期对社会的危害程度不同，由此在审议中部分代表建议授权司法机关根据实际情况对此作出司法解释并适时调整。　　

　　五、附加刑设置出现弹性变化　　

　　原刑法201条的两档偷税犯罪的刑罚中的附加刑均规定为“并处偷税数额一倍以上五倍以下罚金。”而修正案中只表述为并处或单处罚金，而罚金数额标准却未作详尽规定。与此同时，相应放宽加大了行政处罚力度。　　

六、偷税罪初犯可以有条件选择不予追究刑事责任，补缴税款将成为救赎通道　　
　　修正案规定“经税务机关依法下达追缴通知后，补缴应纳税款，缴纳滞纳金，已受行政处罚的，不予追究刑事责任；但是，五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外。”而早在2002年11月7日施行的最高人民法院《关于审理偷税抗税刑事案件具体应用法律若干问题的解释》第二条规定“偷税数额在五万元以下，纳税人或者扣缴义务人在公安机关立案侦查以前已经足额补缴应纳税款和滞纳金，犯罪情节轻微，不需要判处刑罚的，可以免予刑事处罚。”相比之下，此次规定要宽松了许多。

注意提示：
　根据以上变化，对纳税刑事风险防范作出以下几点提示：
一、当逃税行为认定过渡为以行政认定为主时，企业应注意在面对纷繁复杂的经济事项，对其如何定性、如何适用税法存在争议的情况下，应及时与税务机关进行沟通，达成一致意见，以确定如何进行纳税。当税务机关进行税务检查、稽查对纳税事项提出不同意见时，一定要有理、有据地向税务机关进行说明，在最终不能达成一致意见的情况下，也应先服从税务机关的要求，再寻求救济途径。

二、逃税手段概括式的列举方法比原刑法列举式的方法其打击范围有了明显扩大，这就要求纳税人严格按照税收法律法规办事，力求每项经济业务的经济实质和外在表现形式及纳税事宜均符合税收法律、法规的要求，毕竟税收法律的基本立法宗旨是为了保证国家的财政收入，其处理原则和细节与其它部门法律还是有所区别的，例如其他法律事项更注重客观事实，而税收事项在注重事实的同时也注重于合规的票据，也就是大家通常所说的“以票控税”，这就要求税收事项除事实合规外还必须取得符合税收法规所要求的票据等等。

三、税务行政复议、行政诉讼对纳税人至关重要。修正案虽然给了纳税人弥补过失的机会，体现了立法人性化，但“五年内因逃避缴纳税款受过刑事处罚或者被税务机关给予二次以上行政处罚的除外”，因此，纳税人有必要通过行政复议或者诉讼来争取不被行政处罚。如，很多纳税人在与税务机关发生争议时，只看重罚款多少，如果罚款不多，就息事宁人，认罚了事，这是对自己不负责任的——五年内受到二次行政处罚，就意味着将失去刑事责任豁免机会。

三空先生

我的天呀，怎么这么贵呀，但愿物有所值。