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摘自我们的微信公众号“写就青山” 增值税会计处理规定（财会〔2016〕22号）的几个意见 一、 应交税费-应交增值税（已交税金）探析 22号规定：已交税金记录一般纳税人当月已交纳的应交增值税额；一般而言增值税一般纳税人的纳税期限为一个月，理论上只有在月末才能计算得出当月的应交增值税额，在期满15天内也就是次月1-15号申报纳税，因此当月如何交纳当月应交增值税呢？如果是当月交纳以前月份应交增值税，22号明确规定了企业交纳以前期间未交的增值税，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。 其实在22号文之前，有几种特殊情形是存在当月交纳当月增值税的， 1、以1日、3日、5日、10日或者15日为1个纳税期的，自期满之日起5日内预缴税款，于次月1日起15日内申报纳税并结清上月应纳税款。 2、《增值税一般纳税人纳税辅导期管理办法》（国税发〔2010〕40号）辅导期纳税人一个月内多次领购专用发票的，应从当月第二次领购专用发票起，按照上一次已领购并开具的专用发票销售额的3%预缴增值税，未预缴增值税的，主管税务机关不得向其发售专用发票。 我们注意到，上述均使用“预缴”，但22号文发布前，是没有应交税费-预交增值税的，因此在预交时，使用的是应交税费-应交增值税（已交税金）， 其实如果没有这个已交税金，应交税费-应交增值税的三级科目销项税额、进项税额、进项税额转出、减免税款、出口抵减内销产品应纳税额、出口退税科目如果汇总后出现借方余额的属于留抵税额，而留抵税额根据财政部、国家税务总局关于增值税若干政策的通知（财税〔2005〕165号）规定：一般纳税人注销时，其留抵税额也不予以退税。 而辅导期纳税人按国税发〔2010〕40号第九条规定预缴的增值税可在本期增值税应纳税额中抵减，抵减后预缴增值税仍有余额的，可抵减下期再次领购专用发票时应当预缴的增值税。 纳税辅导期结束后，纳税人因增购专用发票发生的预缴增值税有余额的，主管税务机关应在纳税辅导期结束后的第一个月内，一次性退还纳税人。 比较一下，应交税费-应交增值税的借方余额原因其一为留抵，其二为预缴形成的多交， 因此应交税费-应交增值税（转出多交增值税）的情况只存在于这种当月交纳当月增值税形成的多交，因为如果不是这种原因的话，留抵是不属于多交增值税的，所以需要转入应交税费-未交增值税的借方抵顶以后的应交税费，如果不存在这种情况的，应交税费-应交增值税的期末借方余额就应作为留抵税额挂帐处理。 既然如此，为什么不乘此次22号文的东风，将上述两种情形当月预缴增值税的情形全部纳入应交税费-预交增值税呢？取消这个已交税金的三级科目，这样处理则应交税费-应交增值税的期末贷方余额转入未交增值税，借方余额作为留抵挂帐结转岂不为好？ 应交税费-简易计税的探讨 “简易计税”明细科目，核算一般纳税人采用简易计税方法发生的增值税计提、扣减、预缴、缴纳等业务。 有几个问题值得探讨， 1、“待转销项税额”明细科目，核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。而简易计税方法是不存在销项税额的，那么选择简易计税方法时如何处理会计收入（或利得）而尚未发生增值税纳税义务时怎么办？ 例：2016年5月甲公司将老房子出租给乙公司到年底，甲公司选择简易计税方法，约定每月租金10.5万，合计84万，约定12月份支付租金，则增值税纳税义务发生时间为12月，那么5-11月如何会计处理，如果是一般计税方法，通过应交税费-待转销项税额处理，则收入是不含税的，但现在是简易计税方法，怎么办？是不是再创设一个科目，比如应交税费-待转应纳税额，借应收帐款10.5，贷其他业务收入10，贷应交税费-待转应纳税额0.5， 2、缴纳也通过简易计税会出现矛盾，比如甲公司当月开具总包发票103万元收取总包款，借银行存款103，贷工程结算100，贷应交税费-简易计税3，但甲公司并未缴纳上述款项，如果不将贷方余额转入应交税费-未交增值税体现为欠税，而是仍挂在应交税费-简易计税的贷方，则下月取得分包发票51.5万时，会出现借工程施工50，借应交税费-简易计税1.5，贷银行存款或应付帐款，则下月只需要交纳简易计税的余额3-1.5=1.5万元，实际上按照《纳税人跨县（市、区）提供建筑服务增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第17号）纳税人取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为负数的，可结转下次预缴税款时继续扣除。即次月分包款不得抵减以前的总包款，只能抵减以后的总包款。因此我们建议简易计税贷方期末余额应先结转应交税费-未交增值税再于次月缴纳为妥。 3、如果纳税人既有一般计税方法又有简易计税方法，可能会出现一般计税方法为多交税款，而简易计税方法为应交税款，根据中华人民共和国税收征收管理法实施细则第七十九条 当纳税人既有应退税款又有欠缴税款的，税务机关可以将应退税款和利息先抵扣欠缴税款；抵扣后有余额的，退还纳税人。 既然多交税款属于税务局欠纳税人的，而简易计税贷方余额属于纳税人欠税务局的，当然可以抵顶，但是如果应交税费-简易计税贷方余额不结转到应交税费-未交增值税，即借应交税费-简易计税，贷应交税费-未交增值税，而转出多交增值税已作借应交税费-未交增值税，贷应交税费-应交增值税（转出多交增值税），如此才能实现相互抵顶，也才能维护纳税人的合法权益。如果细看增值税纳税申报表也可以发现这一端倪，即一般计税方法应纳税额（为0）+简易计税方法=应纳税额，是可以抵减本期已缴税额栏中的一般计税方法的分次预缴税额后的余额才是应补税额。 营改增抵减销项税额的问题 22号文：企业发生相关成本费用允许扣减销售额的账务处理。按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，发生成本费用时，按应付或实际支付的金额，借记“主营业务成本”、 “存货”、“工程施工”等科目，贷记“应付账款”、“应付票据”、“银行存款”等科目。待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）” 或“应交税费——简易计税”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。 我们对此觉得值得商榨： 国家税务总局关于发布《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》的公告（国家税务总局公告2016年第18号）第四条 房地产开发企业中的一般纳税人（以下简称一般纳税人）销售自行开发的房地产项目，适用一般计税方法计税，按照取得的全部价款和价外费用，扣除当期销售房地产项目对应的土地价款后的余额计算销售额。销售额的计算公式如下：
销售额=（全部价款和价外费用-当期允许扣除的土地价款）÷〔1+11%）
第五条 当期允许扣除的土地价款按照以下公式计算：
当期允许扣除的土地价款=（当期销售房地产项目建筑面积÷房地产项目可供销售建筑面积）×支付的土地价款 例：A房地产公司一项目，2017年支付宗地土地出让金2。22亿元，适用一般计税方法，2018年出售一栋商品房，其可供销售建筑面积的10%，涉税会计如何处理？ 我们认为既然选择了一般计税方法，地产公司可以差额扣除土地价款，则应当借应交税费-待认证进项税额2200万，借开发成本-土地使用权20000万，贷银行存款22200万 当期销售10%时，借应交税费应交增值税（营改增抵减的销项税额）220万，贷应交税费-待认证进项税额220万。 为什么需要这么做了？ 1、目前增值税有两种计税方法，其一是购进扣税法，即销项税额同-进项税额，其二是扣额法，即（销售额-规定扣除额）除以（1+税率）*税率，22号规定：“待认证进项税额”明细科目，核算一般纳税人由于未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。该项未认证进项税额既不属于进项税额也不属于成本，而是单独搁置起来以备将来抵扣，那么性质相同的规定扣除额在取得相应票据时为什么就不能单独搁置呢？非要先进成本，后来从成本中剥离？这明显导致增值税计税的两种方法口径不可比嘛！ 2、就企业所得税而言，中华人民共和国企业所得税法实施条例第三十一条规定：企业所得税法第八条所称税金，是指企业发生的除企业所得税和允许抵扣的增值税以外的各项税金及其附加。问题来了，如果说2017年不卖，不做待认证进项税额，那么明年卖了，问题就出来了，今年的土地成本是含待认证进项税额的，明年的土地成本中销售的一部分就不包含待认证进项税额了，会计的可比性、一致性原则都出问题了。 3、就土地增值税而言，财政部、国家税务总局关于营改增后契税、房产税、土地增值税、个人所得税计税依据问题的通知（财税〔2016〕43号）土地增值税纳税人转让房地产取得的收入为不含增值税收入。《中华人民共和国土地增值税暂行条例》等规定的土地增值税扣除项目涉及的增值税进项税额，允许在销项税额中计算抵扣的，不计入扣除项目，不允许在销项税额中计算抵扣的，可以计入扣除项目。 值得注意的是国家税务总局关于印发《土地增值税清算管理规程》的通知（国税发〔2009〕91号）对符合以下条件之一的，主管税务机关可要求纳税人进行土地增值税清算。（一）已竣工验收的房地产开发项目，已转让的房地产建筑面积占整个项目可售建筑面积的比例在85%以上，或该比例虽未超过85%，但剩余的可售建筑面积已经出租或自用的； 假如说卖到85%时，余下的15%建筑面积对应的地价所含的11%的税仍放在开发产品中，那么后续15%销售时就出现问题了，国家税务总局关于房地产开发企业土地增值税清算管理有关问题的通知（国税发〔2006〕187号）在土地增值税清算时未转让的房地产，清算后销售或有偿转让的，纳税人应按规定进行土地增值税的纳税申报，扣除项目金额按清算时的单位建筑面积成本费用乘以销售或转让面积计算。单位建筑面积成本费用＝清算时的扣除项目总金额÷清算的总建筑面积 那么这个就和财税〔2016〕43号有矛盾了，卖到85%时通知清算，则清算时的扣除项目总金额就有问题了，因为卖到85%时候，还有15%的建筑面积对应的地价所含的11%的税还在开发产品里，而另外85%销售掉的部分是不含这11%的税的，这样待售面积对应的15%部分是含税的，而卖掉的85%部分是不含税的，乱套了。 因此我们认为选择差额缴纳增值税的在取得合法有效的凭证时就将其中的营改增抵减销项税额从开发产品中挖出来，不作为企业所得税的扣除项目和土地增值税的扣除项目。 应交税费-待抵扣进项税额与待认证进项税额的几个问题 两者的定义：“待抵扣进项税额”明细科目，核算一般纳税人已取得增值税扣税凭证并经税务机关认证，按照现行增值税制度规定准予以后期间从销项税额中抵扣的进项税额。）“待认证进项税额”明细科目，核算一般纳税人由于未经税务机关认证而不得从当期销项税额中抵扣的进项税额。 可见两者的共同之处是将来符合条件时均可以结转入应交增值税（进项税额），而区别则是是否已经税务机关认证。 1、免退税的疑问？22号规定：未实行“免、抵、退”办法的一般纳税人出口货物按规定退税的，按规定计算的应收出口退税额，借记“应收出口退税款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（出口退税）”科目，收到出口退税时，借记“银行存款”科目，贷记“应收出口退税款”科目；退税额低于购进时取得的增值税专用发票上的增值税额的差额，借记“主营业务成本”科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。 “进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产而支付或负担的、准予从当期销项税额中抵扣的增值税额； 国家税务总局关于发布《出口货物劳务增值税和消费税管理办法》的公告（国家税务总局公告2012年第24号）出口企业和其他单位购进出口货物劳务取得的增值税专用发票，应按规定办理增值税专用发票的认证手续。进项税额已计算抵扣的增值税专用发票，不得在申报退（免）税时提供。 那么某外贸企业外购117万货物用于出口，取得增值税专用发票，退税率为13%，退税应退100*13%=13万， 一般而言会计处理为借库存商品100，借应交税费应交增值税进项税额17，贷银行存款117；借主营业务成本4，贷应交税费应交增值税进项税额转出4；借应收出口退税款13，贷应交税费应交增值税出口退税13； 但是这样处理是和增值税纳税申报表填报规则就不一致了，申报表附表二第26栏“本期认证相符且本期未申报抵扣”：反映本期认证相符，但按税法规定暂不予抵扣及不允许抵扣，而未申报抵扣的增值税专用发票情况。 那么既然认证后17万的增值税进项税额是不可能抵扣的，未抵扣，又何来的“进项税额转出”呢？而申报表第二大栏进项税额转出只列示了免抵退的进项税额转出一栏，并没有免退的进项税额转出一栏，所以这个是不是需要考虑一下呢？ 2、一般纳税人已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额已作为应交税费-待认证进项税额，而国家税务总局、海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告（国家税务总局、海关总署公告2013年第31号）纳税人应在“应交税金”科目下设“待抵扣进项税额”明细科目，用于核算已申请稽核但尚未取得稽核相符结果的海关缴款书进项税额。纳税人取得海关缴款书后，应借记“应交税金—待抵扣进项税额”明细科目，贷记相关科目；稽核比对相符以及核查后允许抵扣的，应借记“应交税金—应交增值税（进项税额）”专栏，贷记“应交税金—待抵扣进项税额”科目。 财政部是主管企业会计准则、小企业会计准则的（国家税务总局也管会计，只不过管的是个体工商户、合伙企业、农信社之类的会计），那么22号文在会计处理方面权威应大于31号公告，31号公告是否赶紧修改一下以正视听呢？ 3、22号文这段话值得商榷：采购等业务进项税额不得抵扣的账务处理。一般纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或个人消费等，其进项税额按照现行增值税制度规定不得从销项税额中抵扣的，取得增值税专用发票时，应借记相关成本费用或资产科目，借记“应交税费——待认证进项税额”科目，贷记“银行存款”、“应付账款”等科目，经税务机关认证后，应借记相关成本费用或资产科目，贷记“应交税费——应交增值税（进项税额转出）”科目。 结合增值税纳税申报表附表二来看，第26栏“本期认证相符且本期未申报抵扣”，第27栏“期末已认证相符但未申报抵扣”：反映截至本期期末，按照税法规定仍暂不予抵扣及不允许抵扣且已认证相符的增值税专用发票情况。第28栏“其中：按照税法规定不允许抵扣”：反映截至本期期末已认证相符但未申报抵扣的增值税专用发票中，按照税法规定不允许抵扣的增值税专用发票情况。 因此认证当月，如确定不能抵扣，直接计入27栏和28栏，会计处理应为借相关成本费用或资产科目，贷应交税费-待认证进项税额，只有认证当月选择抵扣，尔后应用于不能抵扣项目，方存在进项税额转出的问题，即先借应交税费应交增值税（进项税额），贷应交税费待认证进项税额，再借相关成本费用或资产科目，贷应交税费-应交增值税（进项税额）。 4、22号规定：货物等已验收入库但尚未取得增值税扣税凭证的账务处理。一般纳税人购进的货物等已到达并验收入库，但尚未收到增值税扣税凭证并未付款的，应在月末按货物清单或相关合同协议上的价格暂估入账，不需要将增值税的进项税额暂估入账。下月初，用红字冲销原暂估入账金额， 那么如果尚未收到增值税扣税凭证但已付款且已验收入库呢？根据会计准则-收入的规定，确认收入满足五个条件，一,企业已将商品所有权上的主要风险和报酬转移给购货方.二,企业既没有保留通常与所有权相联系的继续管理权,也没有对已售出的商品实施有效控制.三,收入的金额能够可靠地计量.四,相关的经济利益很可能流入企业.
五,相关的已发生或将发生的成本能够可靠地计量。那款项已付，我们觉得就不要暂估了，也将款项里的待认证进项税额拎出来入帐，但22号文对此未作规定抵扣凭证如果未到手却已付了款的说明，且作我们的理解吧。 预交增值税会计处理 “预交增值税”明细科目，核算一般纳税人转让不动产、提供不动产经营租赁服务、提供建筑服务、采用预收款方式销售自行开发的房地产项目等，以及其他按现行增值税制度规定应预缴的增值税额。 预缴增值税的账务处理。企业预缴增值税时，借记“应交税费——预交增值税”科目，贷记“银行存款”科目。月末，企业应将“预交增值税”明细科目余额转入“未交增值税”明细科目，借记“应交税费——未交增值税”科目，贷记“应交税费——预交增值税”科目。房地产开发企业等在预缴增值税后，应直至纳税义务发生时方可从“应交税费——预交增值税”科目结转至“应交税费——未交增值税”科目。 这段话什么意思呢？《房地产开发企业销售自行开发的房地产项目增值税征收管理暂行办法》（国家税务总局公告2016年第18号）第十四条 一般纳税人销售自行开发的房地产项目适用一般计税方法计税的，应按照《营业税改征增值税试点实施办法》（财税〔2016〕36号）第四十五条规定的纳税义务发生时间，以当期销售额和11%的适用税率计算当期应纳税额，抵减已预缴税款后，向主管国税机关申报纳税。未抵减完的预缴税款可以结转下期继续抵减。 噢，原来房地产企业收取预收款预缴的增值税只能抵减销售房地产项目的增值税，而不能抵减房地产企业非销售房地产项目的增值税。 某地产公司2017年1月预收自行开发房地产销售款1110万，同月取得租赁收入444万元，2018年1月份将555万售价的房屋移交给业主， 2017年1月，借应交税费-预缴增值税1110除以1.11*3%=30万，贷银行存款30万，借银行存款444万，贷其他业务收入400万，贷应交税费应交增值税（销项税额）44万，则预收房地产款项预缴的增值税30万是不允许抵扣非自行开发房地产项目的销售额的， 2018年1月，借预收帐款555万，贷主营业务收入500万，贷应交税费应交增值税（销项税额）55万，月末，借应交税费应交增值税转出未交增值税55万，贷应交税费-未交增值税55万，同时，借应交税费-未交增值税30万，贷应交税费-预交增值税30万， 次月申报期内，借应交税费-未交增值税25万，贷银行存款25万。 我们再假设，假如房地产项目因资金链断裂，成了烂尾楼，那么预交的增值税已无处可抵，又不是留抵税额，国税局应当退还给企业。 那么为什么自行开发的房地产预交税款不可以抵其他项目的应纳税额呢？窃以为这和营业税有关联，营业税时代纳税人销售不动产，提供建筑业或者租赁业劳务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。而增值税时代纳税人提供建筑服务、租赁服务采取预收款方式的，其纳税义务发生时间为收到预收款的当天。对于房地产自行开发原来收到预收款即全额5%交纳营业税，现在只需按3%预交增值税，在当前房地产宏观调控形势下，自然在预交税款层面要收紧一下，只能抵自行开发的销项税额罗。
财会（2016）22号之营改增衔接规定 22号规定：已经计提营业税且未缴纳的，在达到增值税纳税义务时点时，应借记“应交税费——应交营业税”、“应交税费——应交城市维护建设税”、“应交税费——应交教育费附加”等科目，贷记“主营业务收入”科目，并根据调整后的收入计算确定计入“应交税费——待转销项税额”科目的金额,同时冲减收入。 例：2016年1-5月签订合同，每月租金11.1万，约定5月份收取租金，则1-4月会计权责发生制，借应收帐款44.4万，贷主营业务收入44.4万，借营业税金及附加2.22万，贷应交税费应交营业税2.22万， 无论营业税抑或增值税关于纳税义务发生时间的规定均为书面合同确定的付款日期5月份，该项租金收入是全额交增值税而不需要交营业税，故借应交税费-应交营业税2.22万，贷主营业务收入2.22万，则应纳增值税的收入为44.4万除以1.11*11%=4.4万，借主营业务收入4.4万，贷应交税费-待转销项税额4.4万， 5月份收到55.5万时，借银行存款55.5万，借应交税费-待转销项税额4.4万，贷应收帐款44.4万，主营业务收入10万，应交税费应交增值税（销项税额）5.5万， 我们来梳理一下各科目的余额，主营业务收入（44.4-4.4+2.22+10）=50+2.22=52.22; 应交税费应交增值税（销项税额）5.5；营业税金及附加科目为2.22；银行存款55.5； 我们发现主营业务收入与应交税费是不匹配的，即52.22*11%不等于5.5，但是如果22号文将借应交税费应交营业税冲营业税金及附加而不是主营业务收入呢？我们将会发现主营业务收入为50，销项税额为5.5，实收55.5万。 这让我们想起了《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第12条的规定：“企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。”由于会计核算时当年预售收入不符合收入确认条件，按照预售收入计算的营业税金及附加不得确认当年的营业税金及附加科目，只能暂时保留在应交税费科目，在纳税调整时是需要纳税调减的。 也就是会计有他的规则，不能以税收规则来代替会计规则，因此22号文没冲减营业税金及附加也不能不说没有道理，只不过就会造成利润没变，但主营业务收入变大了，但你说这收入是来自于辛辛苦苦的房租吗？非也，拿人家55.5万，交给国税局5.5万，你实际只拿50万啊！ 减免税款的会计处理 22号：“减免税款”专栏，记录一般纳税人按现行增值税制度规定准予减免的增值税额；减免增值税的账务处理。对于当期直接减免的增值税，借记“应交税金——应交增值税（减免税款）”科目，贷记损益类相关科目。 不能不说财政部这个文件出的有点粗糙，居然堂而皇之的还在使用“应交税金”，其它地方用的是应交税费，严重的笔误啊！ 其实我们认为一般纳税人直接减免的增值税不需要通过该应交税费（减免税款）理由如下： 中华人民共和国增值税暂行条例第十条：下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：（一）用于免征增值税项目。 因此免税项目取得的增值税专用发票等抵扣凭证即使勾选或认证后也是不能抵扣的，只能作为成本处理，也即增值税链条已经断裂了，既然如此在销售时也就没有销项税额了，和增值税说白白了，既然如此，何来的应交税费应交增值税（减免税额）？ 而增值税减免税申报明细表的填报说明中：第4列“免税销售额对应的进项税额”：本期用于增值税免税项目的进项税额。小规模纳税人不填写本列，一般纳税人按下列情况填写： （1）纳税人兼营应税和免税项目的，按当期免税销售额对应的进项税额填写； （2）纳税人本期销售收入全部为免税项目，且当期取得合法扣税凭证的，按当期取得的合法扣税凭证注明或计算的进项税额填写； （3）当期未取得合法扣税凭证的，纳税人可根据实际情况自行计算免税项目对应的进项税额；无法计算的，本栏次填“0”。 一般纳税人公式：第5列“免税额”≤第3列“扣除后免税销售额”×适用税率-第4列“免税销售额对应的进项税额”。 从这个表的结构可以看出，国家税务总局为了统计到底给普罗大众减免了多少税，生生的造出这张表来， 某企业某产品享受免征增值税政策，购进117万，销售234万，借库存商品117，贷银行存款117，借银行存款234，贷主营业务收入234，借主营业务成本117，贷库存商品117，企业赚了117万。 我们假如这么做帐，借库存商品100，借应交税费应交增值税（进项税额）17，贷银行存款117， 借银行存款234，贷主营业务收入200，贷应交税费应交增值税（销项税额）34， 借主营业务成本100，贷库存商品100 借应交税费应交增值税（减免税款）17，贷营业外收入17， 企业依然是赚了200-100+17=117万， 事实上第二种做帐不存在，如果做帐存在，国税总局还出什么减免税申报表呢，还要把明明没有进项发票的成本自行计算出一笔进项来！ 另外免税企业也大多不会去索取增值税专用发票，如此成本本就是含税的了，你减免税款怎么能算得出来？ 不过如果是对税额进行扣减，比如安置退伍军人每人减免4000块倒有可能用到应交税费应交增值税（减免税额） 比如月底算出应交增值税100万，算算退伍军人可以抵10万元，则借应交税费应交增值税（转出未交增值税）90万 借应交税费应交增值税（减免税额）10万 贷应交税费未交增值税90万 贷营业外收入10万 而小规模纳税人呢，《关于小微企业免征增值税和营业税的会计处理规定》（财会〔2013〕24号）小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到《通知》规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期营业外收入。 请注意，小微企业若想享受免征增值税，前提条件是他必须是小规模纳税人，而我们知道小规模纳税人的计算方法实际上是营业税的残渣余孽，他是没有进项税额的，所以减免的就是收入对应的征收率部分，所以22号公告也说：小微企业在取得销售收入时，应当按照税法的规定计算应交增值税，并确认为应交税费，在达到增值税制度规定的免征增值税条件时，将有关应交增值税转入当期损益。 在会计处理上完全没有问题，小规模纳税人按季度销售额9万以下免税，平时开具发票时只能开具普通发票，这时候还不知道季度销售额最终是否超过9万，所以普通发票上其实是有价款和税额的， 比如1、2、3月份分别取得收入2.06万， 借银行存款6.18万，贷主营业务收入6万，贷应交税费应交增值税0.18万，在一季度季度末享受免税，借应交税费应交增值税0.18万，贷营业外收入0.18万。
“待抵扣进项税额”明细科目的几种情况 例一：2016 年5 月10 日，某市A 增值税一般纳税人购进办公大楼一座，该大楼用于公司办公，计入固定资产，并于次月开始计提折旧。5 月20 日，该纳税人取得该大楼的增值税专用发票并认证相符，专用发票注明的金额为1000 万元，增值税税额为110 万元。 业务分析：根据不动产抵扣相关规定，110 万元进项税额中的60%将在本期（2016 年5 月）抵扣，剩余的40%于取得扣税凭证的当月起第13 个月（2017 年5 月）抵扣。 借固定资产1000，应交税费-应交增值税（进项税额）66，应交税费-待抵扣进项税额44，贷银行存款1100 次年，借应交税费-应交增值税（进项税额）44，贷应交税费-待抵扣进项税额。 请注意，这张专票在2016年已认证，认证后的40%部分可不是填在纳税申报表附表二已认证未抵扣，而是填在专门的不动产分期抵扣计算表，到了第二年就不必再去认证了，直接从计算表转到附表二的第一栏抵扣就是了。 例二：2016 年9 月10 日，某市A 纳税人购入一批外墙瓷砖，取得增值税专用发票并认证相符，专用发票注明的增值税税额为30 万元；因纳税人购进该批瓷砖时未决定是否用于不动产（可能用于销售），因此在购进的当期全额抵扣进项税额。11 月20 日，纳税人将该批瓷砖耗用于新建的综合办公大楼在建工程。 按照政策规定，该30 万元进项税额在购进的当期可全额抵扣，在后期用于不动产在建工程时，该30万元进项税额中的40%应于改变用途的当期，做进项税额转出处理，并于领用当月起第13 个月，再重新计入抵扣。当期应转出的进项税额= 30 万元×40%＝12 万元。 借应交税费-待抵扣进项税额12，贷应交税费-应交增值税（进项税额转出）12， 一年后，借应交税费-应交增值税（进项税额）12，贷应交税费-待抵扣进项税额12， 例三：某市S 纳税人为增值税一般纳税人，2016年5 月8 日，买了一座办公用楼，金额1000 万元，进项税额110 万元。2017 年4 月，纳税人就将办公楼改造成员工食堂，用于集体福利，此时不动产的净值为800 万元。 按照政策规定，正常情况下，纳税人购入该项不动产，应在2016 年5 月抵扣66 万元，2017 年5 月（第13 个月）再抵扣剩余的44 万元。由于纳税人在2017 年4 月将该项不动产用于集体福利，因此需要按照政策规定进行相应的处理。2017 年4 月，该不动产的净值为800 万元，不动产净值率就是80%，不得抵扣的进项税额为88 万元，大于已抵扣的进项税额66 万元，按照政策规定，这时应将已抵扣的66 万元进项税额转出，并在待抵扣进项税额中扣减不得抵扣进项税额与已抵扣进项税额的差额88-66=22 万元。 借固定资产88万，贷应交税费-应交增值税（进项税额转出）66万，贷应交税费-待抵扣进项税额22万。 假如净值为300万元，不动产净值率就是30%，不得抵扣的进项税额为33万元，小于已抵扣的进项税额66 万元，按照政策规定，这时应将已抵扣的33 万元进项税额转出，待抵扣进项税额仍为44万元。 借固定资产33万，贷应交税费-应交增值税（进项税额转出）33万。 例四：２０１６年６月５日，某纳税人购进办公楼１座，共计２220万元（含税）。该大楼专用于进行技术开发使用，取得的收入均为免税收入，记入“固定资产”项目，并于次月开始计提折旧，假定分１０年计提，无残值。６月２０日，该纳税人取得该大楼如下增值税专用发票，２０１７年６月，纳税人将该大楼改变用途，用于允许抵扣项目，则需要按照不动产净值计算可抵扣进项税额后分期抵扣。 不动产净值率＝〔２２２０万元－２２２０万元÷１０〕÷２２２０万元＝９０％ • 可抵扣进项税额＝增值税扣税凭证注明或计算的进项税额×不动产净值率＝２20万元×９０％＝198万元 • ２０１７年７月应抵扣、待抵扣进项税额： • 该大楼本期应抵扣进项税额为198万元×６０％＝１18.8万元 • 该118.8万元应于２０１７年８月申报期申报７月所属期增值税时从销项税额中抵扣。 借应交税费-应交增值税（进项税额）118.8，借应交税费-待抵扣进项税额79.2，贷固定资产198 以我私下揣测，这个政策估计在增值税立法前就应当废止，仿佛1994年税改之初期初存货所含进项税额分期抵扣一样，后来还不是烟消云散！没有必要与民争这点小利。 另外值得注意的是，这笔待抵扣进项税额基本上最终要进进项税额，如果没有足够的销项税额，你前期大兴土木所取得的进项将成为留抵，也即沉没成本，企业注销时自已买单吧！ 税金及附加科目理解要点 22号文规定：全面试行营业税改征增值税后，“营业税金及附加”科目名称调整为“税金及附加”科目，该科目核算企业经营活动发生的消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加及房产税、土地使用税、车船使用税、印花税等相关税费；利润表中的“营业税金及附加”项目调整为“税金及附加”项目。 1、以前消费税、城市维护建设税、资源税、教育费附加是进营业税金及附加的，比如财政部关于消费税会计处理的规定：企业生产的需要交纳消费税的消费品，在销售时应当按照应交消费税额借记"产品销售税金及附加"科目，贷记"应交税金-应交消费税"科目。而房产税、土地使用税、车船使用税、印花税此前是放在管理费用科目的，比如会计制度规定管理费用包括为组织和管理生产经营活动而发生的各项费用，如摊销的开办费、保险费、咨询费、技术开发费、科研设备购置费、差旅费、上交的各项规费、审计费、诉讼费、业务招待费、无形资产摊销、低值易耗品摊销、坏帐损失、房产税、车船使用税、印花税、技术转让费、流动资产的盘亏净损失等。 俱往矣，数风流人物，还看税金及附加啊！ 2、月末算一下应交的增值税，借应交税费-应交增值税（转出未交增值税），贷应交税费-未交增值税，再算一下附加税费，但如果你要记着会计的权责发生制，那估计把你搞死了，因为当月会计上可能有收入，比如你采取直接收款方式把货卖了，那好主营业务收入、主营业务成本、税金及附加全齐了，但如果说你是预缴的增值税或应交的增值税，但会计上没做收入，比如租房子，收到预收款时就是增值税的纳税义务发生时间，但会计上是借预收帐款，贷银行存款，贷应交税费应交增值税（销项税额），以后才结转收入啊，你税金及附加上去，也没有当期收入配比啊，所以呢，要换个思路，这次把房产税、土地使用税、印花税、车船税也扔进税金及附加科目，感觉上是把税金及附加比照期间费用（销售、管理、财务费用）用了，所以我倒建议你不管当期会计上有没有收入，你就借税金及附加，贷应交税费-应交城建税、教育费附加、地方教育附加吧。 3、到了次月，如果增值税没交，形成欠税，下次再交，就要交滞纳金了，借营业外支出，贷银行存款，但是请注意城建税这玩意可不是欠税，城市维护建设税，以纳税人实际缴纳的产品税、增值税、营业税税额为计税依据，分别与产品税、增值税、营业税同时缴纳。所以下次再交增值税时，你增值税是欠税，但城建税是不需要交滞纳金的，这个可能不少地税局跟你搞，我拿个南京地税的文件，江苏省南京市地方税务局关于明确滞纳金加收有关规定的通知（宁地税发〔2008〕23号）纳税人未按规定的期限缴纳 “三税”，在补缴“三税”的同时缴纳城市维护建设税的，城市维护建设税不加收滞纳金。 4、税金及附加，你得缴了才能在企业所得税税前扣除，《房地产开发经营业务企业所得税处理办法》（国税发〔2009〕31号）第12条的规定：“企业发生的期间费用、已销开发产品计税成本、营业税金及附加、土地增值税准予当期按规定扣除。”这里的税金及附加可是指的你真金白银交上去的，而不是你计提而未交的！ 待转销项税额解析 22号文规定：“待转销项税额”明细科目，核算一般纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或不动产，已确认相关收入（或利得）但尚未发生增值税纳税义务而需于以后期间确认为销项税额的增值税额。 我们知道只有一般计税方法才存在“销项税额”的概念，但是22号文下面又来了一段：按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点早于按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点的，应将相关销项税额计入“应交税费——待转销项税额”科目，待实际发生纳税义务时再转入“应交税费——应交增值税（销项税额)” 或“应交税费——简易计税”科目。
可见简易计税方法也存在一个待转销项税额，这个就有点让人不解，有点自相矛盾的意思， 例：甲公司提供清包工服务，合同约定竣工后付款，根据营改增纳税义务发生时间的规定，纳税义务应当是竣工付款这个时点，则平时每月，借应收帐款，贷主营业务收入，贷应交税费-待转销项税额，到了纳税时点时，借应交税费-待转销项税额，贷应交税费-简易计税，该月末，再借应交税费-简易计税，贷应交税费-未交增值税，于次月缴迄。 待转销项税额实现了平时处理时就将收入按不含税处理，其实这与待认证进项税额有异曲同工之妙，因为待认证进项税额也不属于企业的成本，而是一项资产。
22号又规定：按照增值税制度确认增值税纳税义务发生时点早于按照国家统一的会计制度确认收入或利得的时点的，应将应纳增值税额，借记“应收账款”科目，贷记“应交税费——应交增值税（销项税额）” 或“应交税费——简易计税”科目，按照国家统一的会计制度确认收入或利得时，应按扣除增值税销项税额后的金额确认收入。 比如预收房租111万，则借银行存款111万，贷预收帐款111万，借应收帐款11万，贷应交税费应交增值税（销项税额）11万， 会计上结转收入时，借预收帐款111万，贷应收帐款11万，贷主营业务收入11万。 上述是按图索骥式的会计处理，实务中没有必要这样做，因为已经预收了111万，是出租方欠承租方的，而应收帐款11万是承租方欠出租方的，直接抵销即可， 应借银行存款111，贷预收帐款100，贷应交税费-应交增值税（销项税额）11，会计上结转收入时，借预收帐款100，贷主营业务收入100， 玩来玩去，一个宗旨，都是保证会计上的收入或利得以不含税的姿势出现，因为这才是价外税的增值税本质！其实设立这个科目的根源在于营改增对转让金融商品有个特殊规定，即36号文规定：转让金融商品出现的正负差，按盈亏相抵后的余额为销售额。若相抵后出现负差，可结转下一纳税期与下期转让金融商品销售额相抵，但年末时仍出现负差的，不得转入下一个会计年度。 但其它可以差额缴纳增值税的行为，正如22号文所言：按现行增值税制度规定企业发生相关成本费用允许扣减销售额的，待取得合规增值税扣税凭证且纳税义务发生时，按照允许抵扣的税额，借记“应交税费——应交增值税（销项税额抵减）” 或“应交税费——简易计税”科目（小规模纳税人应借记“应交税费——应交增值税”科目），贷记“主营业务成本”、“存货”、“工程施工”等科目。 举个栗子：某集团企业12月取得旅游收入212万，合规增值税扣除凭证所载金额318万，取得销售商品收入234万，销项税额34万，当月取得进项税额30万，则当月应纳增值税为34-30=4万，而旅游业务尚有106万的凭证需要递延到明年1月处理， 但是如果取得的不是旅游收入212万，而是金融商品转让收益212万，则106万的凭证所载金额抵减的销项税额将不能延续到明年1月处理，所以我们注意到增值税纳税申报表附表三服务、不动产、无形资产扣除项目表专门设置了第3栏6%税率的项目与第4栏6%税率的金融商品转让项目。 总结一下：金融商品转让按规定以盈亏相抵后的余额作为销售额的账务处理。金融商品实际转让月末，如产生转让收益，则按应纳税额借记“投资收益”等科目，贷记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目；这个置于贷方的应交税费-转让金融商品应交增值税的性质和应交税费-应交增值税（销项税额）的性质是一样的，实际上就是销项税额-对应的营改增抵减销项税额。 如产生转让损失，则按可结转下月抵扣税额，借记“应交税费——转让金融商品应交增值税”科目，贷记“投资收益”等科目。 其实这个科目的性质和营改增抵减销项税额是一个道理，比如11月转让金融商品销售106万，成本212万，12月转让金融商品212万，成本106万，则11月借银行存款106，借投资收益106，贷交易性金融资产212，到12月时，借银行存款212，贷交易性金融资产106，贷投资收益106，此时由于12月有了计税依据，则借应交税费-应交增值税（营改增抵减销项税额）6，贷应交税费-应交增值税（销项税额）6万， 所以为什么设置这个科目，也就是我们所说的当年转让金融商品亏损不能结转到以后年度，否则这个科目完全可以通过营改增抵减销项税额来处理。 再用上面的栗子引申一下，11月借应交税费-转让金融商品应交增值税6万，贷投资收益6万，该科目余额只能专用于抵减以后的转让金融商品收益对应的增值税，所以12月，借投资收益6万，贷应交税费-转让金融商品应交增值税6万，和11月对冲后应交税费-转让金融商品应交增值税科目为0，如果说12月应交增值税只有3万元，则仍须将本年转让金融商品应交增值税科目冲为0，则12月借投资收益3万，贷应交税费-转让金融商品应交增值税3万。 因此我们认为转让金融商品应交增值税的贷方余额由于和销项税额性质一致，是可以抵减其他应税行为的留抵进项税额的，但是借方余额是不能抵其他应税行为的应纳税额的，而需要和其它差额扣除项目通过附表三结转下期来处理，只不过一个可以无限期结转，一个只能结转到年末！
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发表于 2017-1-16 16:30:28
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