资本公积转增股本的个税问题

银河飞雪

一、资本公积核算范围
如果我们想了解资本公积转增股本的个税问题，首先需要知道的是，资本公积的核算范围到底包括哪些。需要提醒大家的是，《企业会计准则》和《企业会计制度》的要求不同。
对比发现，目前最新的《企业会计准则》中，资本公积分两个明细科目：资本（或股本）溢价和其他资本公积，其中，其他资本公积是指直接计入所有者权益的利得和损失，具体如长期股权投资、投资性房地产和金融工具等形成的尚未实现的利得和损失。
而目前最新的《企业会计制度》中资本公积的核算内容相对较多，其中包括资本（或股本）溢价、接受捐赠资产、拨款转入、外币资本折算差额等。
那资本公积是否都可以转增股本？答案是否定的。对于《企业会计准则》中的资本公积来说，其他资本公积核算的是尚未实现的利得，所以不可以转增股本；而企业会计制度中也明确：“资本公积各准备项目不能转增资本（或股本）。”所以综合来看，尚未实现的利得和准备项目是不可以转增股本的，因为这样会导致资本虚增。
二、关于资本公积转增股本是否缴纳个税的一般规定
对于股份制企业来说，股本溢价转增股本，是否缴纳个人所得税。需要结合三个文件来看：
《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）第一条规定：“股份制企业用资本公积金转增股本不属于股息、红利性质的分配，对个人取得的转增股本数额，不作为个人所得，不征收个人所得税。”
《国家税务总局关于原城市信用社在转制为城市合作银行过程中个人股增值所得应纳个人所得税的批复》（国税函[1998]289号）第二条规定：“《国家税务总局关于股份制企业转增股本和派发红股征免个人所得税的通知》（国税发[1997]198号）中所表述的“资本公积金”是指股份制企业股票溢价发行收入所形成的资本公积金。将此转增股本由个人取得的数额，不作为应税所得征收个人所得税。而与此不相符合的其他资本公积金分配个人所得部分，应当依法征收个人所得税。”

《关于进一步加强高收入者个人所得税征收管理的通知》（国税发[2010]54号）第二条第（二）项规定：“加强股息、红利所得征收管理。重点加强股份有限公司分配股息、红利时的扣缴税款管理，对在境外上市公司分配股息红利，要严格执行现行有关征免个人所得税的规定。加强企业转增注册资本和股本管理，对以未分配利润、盈余公积和除股票溢价发行外的其他资本公积转增注册资本和股本的，要按照“利息、股息、红利所得”项目，依据现行政策规定计征个人所得税。”
可见，只有股份制企业的股本溢价转增股本无需缴纳个人所得税，除此之外的其他资本公积转增股本需要缴纳个人所得税。在此需要注意两个关键限制：“股份制企业”和“资本溢价转增股本”。
三、关于资本公积转增股本的特殊规定
1、中小高新技术企业转增股本优惠
对于全国范围内，注册在中国境内实行查账征收的、经认定取得高新技术企业资格，且年销售额和资产总额均不超过2亿元、从业人数不超过500人的中小高新技术企业，自2016年1月1日起，以未分配利润、盈余公积、资本公积向个人股东转增股本时，个人股东一次缴纳个人所得税确有困难的，可根据实际情况自行制定分期缴税计划，在不超过5个公历年度内（含）分期缴纳，并将有关资料报主管税务机关备案。
备注：具体文件描述详见《财政部 国家税务总局关于将国家自主创新示范区有关税收试点政策推广到全国范围实施的通知》（财税〔2015〕116号）
2、股权收购后盈余积累转增股本分类讨论
实务中，有些个人投资者（一个或多个）以股权收购方式收购企业100%的股权，股权收购前，被收购方原账面金额中“资本公积、盈余公积、未分配利润”等盈余积累未转增股本，而在股权交易时将其一并计入股权价格并履行所得税纳税义务。在股权收购后，会将企业账面原有盈余积累向个人投资者（新股东）转增股本。对于这种操作是否缴纳个税需要根据情况分类讨论。
（1） 收购价格≥净资产价格，属于溢价收购，企业的原盈余积累已全部涵盖在收购价格之内，盈余公积转增股本，无需缴纳个人所得税。
（2） 收购价格＜净资产价格，属于折价收购，对于已与收购价格对价的部分，盈余积累转增股本，无需缴纳个人所得税；净资产价格高于收购价格的部分，盈余公积转增股本，需要按照“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税。
具体文件描述详见《关于个人投资者收购企业股权后将原盈余积累转增股本个人所得税问题的公告》（国家税务总局公告2013年第23号），举例说明：
某房地产企业的个人股东收购一个装修装饰公司，装修装饰公司账面净资产为3000万元。收购完成后，计划将所有盈余积累转增股本。
（1） 若此个人股东收购价为4000万元，则属于溢价收购，盈余累计转增股本无需缴纳个人所得税；
（2） 若此个人股东收购价为2000万元，则属于折价收购，盈余累计转增股本2000万元的部分免征个人所得税，剩余1000万元的部分需要按照“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税。
在此，提醒各位朋友，需要特别关注这些特殊规定，以便及时享受到相应的优惠政策和正确的计算个人所得税，避免不必要的损失。
综上，除了“股份制企业”且“股本溢价转增股本”这两个大前提下，免征个人所得税外，其余情况下的资本公积转增股本均需要按照“利息、股息、红利所得”项目缴纳个人所得税。同时，为了能够及时享受优惠，企业需及时关注税收优惠政策及特殊政策规定。