车库的土地增值税税务处理的讨论

银河飞雪

​车库（包括车位，为简洁表述，以下统称为车库）是房地产开发项目的公共配套，其土地增值税税务处理（以下简称为税务处理）一直是难点问题。

难点问题包括四个方面：

一是产权车库是否应当分摊土地成本，二是车库是否应当分摊有关的公共费用，三是车库转让收入是否应作为土地增值税的计税收入，四是车库的开发成本是否可以作为土地增值税扣除金额。

若要解决这些问题，需要认识房地产开发项目的车库的类型、权利性质和权属确定的规范，需要掌握房地产行政管理方面的规则。

此外还要注意到：不同地方的房地产管理规则不一样，不同房地产项目适用的管理规则不一样，不同地区税务机关政策处理不一样。

一、车库的类别及其权属

车库土地增值税税务处理的关键仍然是权属问题，而车库权属的确定规则与车库的类别有较强的关联性。权属分别是车库税务处理的标准，但是其他类型车库分类，往往是干扰车库税务处理的因素。因此要准确对车库税务处理，了解车库的分类很有必要。

车库以有无产权分为产权车位和无车权车位，以停车用途分类包括自行车库（非机**库）、机**库。

机车车库以停车方式分类分为自走式车库和机械车库，以位置分类可以分为地上车库和地下车库，以权利性质分类可分为专有车库、共有车库和他有车库，按其与人防工程的关系还可以分为人防区域车库和非人防区域车库，以权属分类分为业主权属车和房地产开发公司权属车库。

下面对各类车库的权属方面进行分析

以下所提的各类车库的权属分析以物权法为依据，如果是某个地方的处理规则，会明确指出。在分析车位的权属之前，先对本篇中的权属和产权的含义界定一下。

房产权属是指法定的房产权利归属向或者约定的房产权利归属，房产权属不一需要权利证书确定。房产产权是指经过房地产管理部门登记，由权利证书明确的房产权利。

产权车位权属是明确的，按权证确定权属于个别业主或房地产开发公司，无产权车位未领取或不能领取权利证书，其权属主体为全体业主或房地产开发公司。

自行车库的权属一般确定为全体业主，机**库的权属主体分三类：个别业主、全体业主、房地产开发公司。自走式车库有的是能够取得产权证的，有的是不能取得主权证的，取得产权证的权属是明确的，不能取得主权证的权属主体为全体业主或房地产开发公司。

机械车库有的地方将其作为设备类处理，其权属主体为全体业主或房地产开发公司；有的地方将其作为房产处理，作为房产处理的机械车位其权属一般都是明确的，个别业主或房地产开发公司。

地上车库一般是以房地产开发项目中的场地划成的车位，无法取得产权证，属于全体业主。地下车位的权属以其分类确定。

专有车库是业主购买的，有的有产权证，有的没有产权证。共有车位是权属为全体业主的车库，无法取得产权证。他有车库属于房地产开发公司或者按照规划属于其他所有人的车库。

人防区域车库是指在人防工程范围划成的车位。一般情况下无法取得产权，在个别的地方也有人防车库取得产权证的情况。人防车库权属争议较大，有机会另外专门讨论。

业主权属车位分两类，一类是有产权车库，其权属按产权证确定；一类是无产权车库，权属属于权体业主。房地产开发公司权属车库，分有产权车库和无产权车库。

二、车库的权属是如何明确的

上篇文章对各类型的车位权属状况进行了分析，到底这些权属状况是如何决定的？这是在对车库的税务处理中最重要的问题。

尽管在《土地增值税中的公共配套税务处理问题》中讨论过公共配套权属的确定方法，为了将车位的权属状况说清楚，仍需要具体说明车库权属是如何明确的。

车库的权属一是根据法律规定，二是根据合同约定，合同约定的根据合同确定权属，合同没有约定的，按法律规定确定权属。

车库的权属首先依法明确。

《物权法》第一百四十二条明确：建设用地使用权人建造的建筑物、构筑物及其附属设施的所有权属于建设用地使用权人，但有相反证据证明的除外。

也就是说，房地产开发公司建设的车库，在销售前，除有相反证据证明外，权属均归房地产开发公司。房地产法定权利是约定权利的前提。

房地产开发公司在商品房销售时以公示或销售合同的方式约定车库的权属。

房地产销售管理的要求，房地产开发公司必须在房地产销售时在销售现场明示（或其他规定的方式）公共配套的权属，因此可以通过销售公示了解车库的权属状况。

在签订商品房销售合同时，也必须明确属于业主的公共配套，因些也可以通过查阅合同条款车库的权属状况。

有些车库在销售公示和合同中没有明确属于权体业主，权属如何确定？

合同没有约定车库权属，则按法律规定确定，即按《物权法》第一百四十二条明确确定，其权属仍为房地产开发公司。

有些车库没有明确属于全体业主，但房地产开发公司有的会以已以移交给了物业公司，能不能据此将车库的权属确定为全体业主？

车库移交给物业公司，不是确定权属的依据。这种情况下仍然按没有约定按法律规定的原则确定权属，即权属仍属于建设用地使用权人——房地产开发公司。

任何不是以非合同和公示的方式明确的属于业主车库的权属，都有可能是为了扩大土地增值税扣除而编造的假象，都应当按照正确的访求对车库权属进行重新判断。

三、车库的税务处理

对车库的税务处理，不要受车库的类别和名称干扰，而要像上面一样清楚地确定它们的权属。

接下来在权属明确的基础上对车位进行税务处理：

一是将各类车位划分为有产权证的车位和无产权证的车位。

二是有产权证的车位。

分三种情况

一、销售给业主的，其收入作为土地增值税计税收入，其成本费用作为扣除项目金额；

二、房地产开发公司未销售的，不计转让收入，其成本费用不能作为扣除项目金额；

三、按规划要求，无偿移交给政府、公用事业单位用于非营利性社会公共事业的，其成本、费用可以扣除，有偿转让的，确定转让收入，其成本费用作为扣除项目金额。

三是无产权车库按以下办法处理。

权属属于全体业主的，其成本费用计入扣除项目金额；权属属于房地产开发公司的，其成本费用不计入扣除项目金额。

四是销售的无产权车的处理。

不同地区处理不一样，有些地方对于没有产权的房地产不征收土地增值税。

因此有的地区无产权车库销售，不计土地增值税收入，其成本费用也不能扣除。

有的地方无论有无产权的房地产都征收土地增值税。

对于这些地区，应当注意销售的无产权车位的权属。如果销售的无产权车位的权属是全体业主，这是房地产开发公司侵犯了业主的权利，税收不应当趟这个混水，对这些车库的转让收入不要征收土地增值税。

五是销售的机械车库的处理。

销售取得产权证的机械车位，应当征收土地增值税，销售的无产证的机构车位，转让的是一种设备，而不是房地产，不征收土地增值税。

但其成本费应视情况处理：机械车位属于全体业主的，则可以扣除；其权属不属于全体业主的，则不可以扣除。

四、车库的有关成本的处理

车库的成本的处理也常常成为争议问题，引起争议的原因有三个方面：

一是有些方面认为有关成本的处理不明确；

二是不同地区对有关成本的处理不同；

三是价格高低不同，房地产开发公司对车库成本费用的处理要求也不同。

处在较大城市的较好区位的房地产开发项目，车库价格高，增值率高于项目住宅，开发公司希望多计一点成本费用，而另外一些项目车位售价不高，增值率低，开发公司希望少计一点成本费用。

引起争议的成本主要有两类：一是车库是不要分摊土地成本；二是车库是否应当分摊有关的公共费用。

车库一般建于地下，一般看法土地出让金是征对地面建筑用于征收的，车库是否分摊土地成本自然是个问题。

分不分摊土地成本，最主要看土地出让合同是如何约定的。

如果土地出让合同中的土地出让金明确包括了地下用地土地出让金，车库当然应当分摊土地成本，否则不应分摊土地成本。

大多数地区鼓励房地产开发公司按照规定进行地下建设，对地下用地不征收土地出让金。但是也有个别地区，即使土地出让合同没有明确对地下用地征收土地出让金，也要求地下建筑（包括车库）也应当分摊土地成本。

如果地下车库需要分配成本，一般以车库的占地面积作为分配标准，如何确定车库的土地使用面积？

有些地区地下建筑土地使用面积确定的规则是：按房产产权的证载面积确定土地使用面积。

但是不同地区地下建筑的房产产权的面积确定的规则不一样，有的按套内面积确定，有的按分摊了公共部分的建筑面积确定，即便如此有差异，也应按房产产权证的面积确定土地使用面积，并以此为标准确定车库应分摊土地成本。

再说车库的公共费用分摊问题。

房地产开发项目的公共费用，如绿化等基础设施费、物业用房等公共配套费和其他公共费用。

无论是地上建筑和地下建筑，其业主对基础设施和配套的权利是一样的，地下建筑与地上建筑的使用都离不开基础设施和公共配套功能，因此其费用应当在地上和地下建筑之间共同分摊。

因此车位不管增值率高低都应当分摊这类费用。

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陈高友

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